特朗普税改的“前世今生”
日前，特朗普抛出美国联邦税改方案引发外界高度关注。对此，媒体解读颇多，但好评有限。有专家认为，从不满一页纸的税改方案，变成比较详细的提案，还有很长的路要走，而国会统一意见、凝聚共识也将是一个漫长的过程。
历史上，美国也曾陆续提出过很多税改提案，如参院“2014年税收改革法案”；较近的一次是2016年6月份众院筹款委员会主席Kevin Brady联合众院议长Paul Ryan抛出的一份税改蓝图。分析解读特朗普税改，离不开对其税改措施“前世今生”的研究和探讨。那么，特朗普的税改方案与这些方案相比有和继承与不同，其前景如何？
20世纪80年代的美国，在经历了1953-1973整整20年的高速增长和大繁荣之后，在伊朗伊斯兰革命和第一次石油危机的冲击下，逐渐陷入“滞涨”的局面。在1981年里根正式上台前，当时的美联储主席保罗·沃克尔曾经试图通过将名义利率提高到20%以上，力求将通胀降下来，但实施效果却不尽如人意。里根总统上台后，采取了以马丁·费尔德斯坦、拉弗等为代表的供给学派的主张，认为减税是刺激供给的主要手段。里根政府的税改措施主要表现在两个重要法案中，一个是1981年的《经济复苏和税收法案》，一个是1986年的《税制改革法案》。在里根政府“经济复兴计划”实施的第三年，也就是1983年，美国经济开始出现显著好转，减税的效应开始得到释放，储蓄率和投资率都开始增长。至1988年5月，美国经济持续增长65个月，成为战后美国经济增长持续时间最长的一次。
自1986年里根政府税改以来，美国现行联邦税制已经运行了长达30年之久。在2007年之前的约20年左右时间里，一直支撑着美国经济的高效运转，但2007-2009年爆发的美国金融危机，彻底暴露了这套税制的局限性。最近十年来，联邦政府债务翻了一番多，而现行税制并没有能筹措充足的财政资金。因此，美国国内早有税改呼声与提案——如不进行综合税改，就不能解决财政治理与振兴经济问题。
其实，在特朗普提出税改之前，小布什政府和奥巴马政府时期也出台了多项减税法案。如小布什政府于2001、2002、2003年分别颁布了《经济增长与减税协调法案2001》、《增加就业和援助雇工法案2002》以及《就业与增长税收减免协调法案2003》，希望通过减税的手段带动美国经济的增长。奥巴马政府在上台之初延续了小布什政府的减税法案，并签署了一份减税延期法案——《减税法案2010》，该法案作为共和党和民主党两党妥协的产物，一方面将遗产税免征额度由350万美元增加到500万美元，将最高税率由45%降低到35%；同时给予企业投资税收减免，将雇员工资税税率从6.2%降到4.2%。
2012年底，鉴于原减税法案即将到期，且美国经济面临着坠入“财政悬崖”的风险（“财政悬崖”由时任美联储主席伯南克提出，是指2013年美国财政赤字面临大幅下降的现象。如不采取新的调整措施，一方面，2012年底，美国现有大量减税措施将到期；另一方面，国会将于2013年启动1.2万亿美元减赤机制，强制削减政府支出规模，而税收收入的增加以及支出的减少将导致美国财政赤字如悬崖般直线下降。）， 奥巴马政府出台了《美国纳税人减税法案2012》，提高了富人阶级的税收额度，将小布什政府减税方案中面向中低收入群体的多项减税措施永久化，以及延长了多项公司所得税优惠。
作为特朗普减税的“前世渊源”，里根、小布什和奥巴马政府的三次减税措施以及经济复苏计划，可以清晰看到美国政府减税以及税改的基本脉络。然而，在经济全球化的冲击下，已经持续30年，为美国带来20年发展机遇期的税收制度早已千疮百孔，亟待改革修复。
1992年，财政部合并公司税报告
1990年代中期，筹款委员会Archer提案
1996年，全国经济增长与税改委员会（Kemp委员会）
1998年，IRS Restructuring & Reform Act(P.L 105-206)
2005年，Bush Advisory Panel on Federal Tax Reform
2007年，财政部发布两份企业竞争力报告（Business Taxation and Global Competitiveness; Approaches to Improve the Competitiveness of the U.S. Business Tax System for the 21st Century）
2009年，成立以Paul Volcker为主席的Tax Reform Task Force
2010年，成立National Commission on Fiscal Responsibility and Reform
2011年，奥巴马国情咨文要求降低公司税
2011年，HWM & SFC举行听证50余次
2014年，国会议员Camp提出税改提案、鲍卡斯提案
2013年，”Road Show”、OECD-BEPS
2016年，众院共和党提出A Better Way税改蓝图
H.R. 1040提出单一税提案
H.R. 24提出全国零售税法案
……
奥巴马提出个人所得税降低税率、减少优惠、削减赤字、创造就业。企业所得税改：杜绝漏税、减少补贴、扩大税基、降低税率、促增长；推动创新、采用清洁能源、加强制造业；强化国际税制、降低税率，促海外资本回归；支持小企业；减少赤字。
太和智库高级研究员、上海财经大学公共政策研究院首席专家李超民认为：目前，美国国内的税改争论更加倾向于进行综合税改。2015年初，第114届国会成立后，参院财政委员会成立了5个跨党派工作组，对税制改革的各种选项进行前期评估，评估的主要内容是税制的科学性，标准是效率原则、公平原则和简化原则，主导思想是“通过修补我们已经千疮百孔的税法，保障美国家庭，创造就业”。美国2014年的“税收改革法案”提出了一个综合税改的基本框架，该法案确立的改革目标主要着眼于扩大个人所得税和公司所得税税基、改革跨国公司海外收入税收标准等。
总体看，美国综合税改思想主要有以下几种：
第一种，改革美国的国际税制。“2014年税收改革法案”提出，为促进跨国企业海外盈利尽快回归，作为过渡性政策，对海外企业的红利收入允许抵扣95%，对现金收入征税8.75%，对其他收入征税3.5%，对无形资产使用费产生的海外收入也需征税，以防止税基受到侵蚀。允许金融衍生品在年底之前进行结算，以便确认盈利或亏损。对税赋转由合伙人缴纳的穿透企业（pass-through business）的纳税政策进行修订，根据联邦所得税法定义，属于这类企业的有独资企业（sole proprietorship）、合伙企业（partnership）、有限责任公司（limited liability company，LLC）以及S型股份有限公司（S corporation）等。这项规定是说这类企业不适用公司所得税法，甚至企业所有人只根据个人所得上税，在其中要纳入企业所有人的经营利润与亏损。对于属于普通所得的附带权益（carried interests）征税，修订合伙企业的审计与调整政策，限制使用公开交易合伙行为。
第二种，通过税制改革强化税收管理。曾担任过美国驻华大使的原参院财政委员会主席鲍卡斯建议：（1）对国际税收体制进行改革。建立对主动和可移动外国所得全额征税体系，按照两种方案对销往外国的产品与劳务所得征税。其一称“Y方案”，适用于对海外所得征最高税率；其二称“Z方案”，对外国企业活动所得以美国税率征60%的税，未分配利润则只一次性征税，税率20%。（2）限制修订加速成本回收制度。建立资产池（asset pools），使之更耐久，更符合资产贬值要求。对于特定无形资产，包括研发试验设备、广告费等，进行资产化处理，取代后进先出（last-in, first-out, LIFO）存货会计规则，增加对小企业的成本补贴，以便更多企业运用现金会计制度。（3）降低税收封顶、加强信息披露、防止作弊。（4）推进能源税改革。建立新的清洁能源与投资税优惠政策，以取代现行政策，延长税收优惠周期。这项政策的特点，是将税收优惠与减少温室气体排放挂钩，一旦温室气体排放达到既定指标，则可废除激励政策。鲍卡斯和其他人的建议还包括清洁运输能源的政策优惠。
第三种，联邦所得税制转型。参院提出的综合税改建议主要内容有四点：（1）所得税制向消费税制转型。其中“家庭公正和机会税收改革法案”提出，对税制进行根本改革，废除选择性最低税率（alternative minimum tax，AMT）制度，增加新的育儿税收优惠政策和个人税收优惠，减少标准抵扣和分项抵扣政策。AMT其实只是一种联邦基础所得税之外的附加所得税，征收对象是特定的个人、公司、遗产以及信托对象，以上纳税主体常常享有豁免与特殊情形待遇，所以税率低于正常水平或者标准所得税率。“2013年公平税法案”建议，全面取消个人所得税、公司所得税、全部工薪税、自我雇佣税以及遗产与赠予税，取而代之的是全国性的零售税，建议美国税制全面转型为对消费征税。（2）降低税率。其中“单一税法案”建议，无论个人或企业都可以选择较低税率，头两年内税率为19%，之后降低到17%。“简化、可管理与责任税收法案”提出对个人所得实行17%税率。（3）税改必须与联邦债务政策挂钩。“2013年美国增长与税收法案”提出，要限制债务性支出，尽快设计累进消费税制度并厘定税率，以减少国债为目标。新的税制方案有三套，一是既包括其他税种也包括消费税；二是以消费税取代个人所得税；三是以消费税取代公司所得税。（4）限制税式支出。“累进消费税法案”提出，对大多数产品和劳务开征10%的消费税，这项税收本质类似于增值税，它把个人所得税和公司所得税的最大税率分别降低到28%和17%。同时，扩大税基，限制个人税式支出科目，对单独申报的纳税人以5万美元、联合申报的已婚夫妇以10万美元为政策优惠上限，对于中低收入者增加退税优惠。
同时，还有其他一系列税制综合改革建议。如前总统奥巴马建议进行税制综合改革，建立赤字中性的储备基金，同时不影响预算水平，做到简化税法、实质性降低税率与合并纳税税率、取消AMT、降低公司税率、使税法具有国际竞争力等。通过改革国际税收制度，在2015-2024年实现增加税收2763亿美元，通过中性税收改革政策，实现增加额外收入2483亿美元。另外，还有建议全面终止现行税法体系，也有的提出“终止浪费性税收漏洞法案”、“支付公正份额法案”等，而国会两院的预算决议也有部分涉及税收政策改革议题。
不难发现，所得税改革的核心是扩大税基、简化征收，同时，顺应全球化潮流实施新型消费税制，调整税式支出政策使得联邦税制更加科学。以上诸多议案的主要思想都是着眼于联邦财政困难的现状，通过税制改革，增加财政收入，重振美国经济。
经过长期争论，国会共和党人、筹款委员会主席Kevin Brady以及众院议长Paul Ryan联合在2016年年中推出了“更好的道路”税改蓝图，提出对于美国税制进行综合改革。税改蓝图延续了2011年开始的税改大讨论成果，对个人所得税、公司所得税及国内税务局（IRS）提出了较详细的改革建议，由于这项税改蓝图综合程度高、取得共识较多、内容上有所突破，近一年来，美国各界均比较看好这一综合税改方案。其税改方案要点如下：
具体来说，主要有五项改革内容：第一，个人所得税改革。税率结构从七级简化为三级，即12%、 25%和33%，并降低最高边际税率。其中适用于独资企业与穿透企业的“主动营业所得”最高25%的税率封顶，除业主个人经营业务的合理薪酬需按三级税率纳税，个人资本利得、红利收入、利息收入均减半纳税。取消“平价医保法案”规定的3.8%的投资利得税。第二，取消AMT，其实质等同于再次降低税率。第三，有关排除、抵扣以及优惠政策。税改蓝图修改建议较多，然而并不确指某项政策。同时建议合并现行税法的标准抵扣、附加标准抵扣、纳税人与配偶的个人豁免政策，以及子女与赡养对象的个人豁免政策，其中还包括育儿税收优惠，最终形成两大福利政策，即大型的标准个人抵扣政策及育儿与赡养税收优惠。除了抵押贷款利息抵扣以及慈善捐赠抵扣外，废除现行所有分项抵扣政策。第四，简化与合并当前涉及教育的税收优惠政策。延续现行退休储蓄优惠政策，并研究改进之道，探索更优惠的政策工具，合并当前的退休储蓄投资优惠政策。第五，废除遗产与隔代转移税。
公司所得税改革主要又分一般政策与跨国企业经营的税收政策。首先是一般税改政策，提出对公司所得税制实行单一税。税率从35%降低到20%，同时取消AMT。允许企业除土地投资外，对有形与无形资产投资当期全部立即列成本。允许企业从利息收入中抵扣利息成本，未作抵扣的利息成本无限期结转。允许经营净亏损无限期结转，并按照利息系数计算以平衡通胀因素。限制某些支持特定商业活动的特殊利息抵扣与优惠政策。改进存货与研发支持政策。还有企业的国际经营税收政策。
其次是彻底改革美国国际税制，目标模式是“目的地税基税制”，也称为“目的地税基现金流转税”（简称DBCFT）或者“目的地税基边境税”。实施目的地税基税制是为了杜绝税务倒置，即按照企业的消费地点征税，替代当前以生产地点征税的制度。国际税制向以消费为税基的制度改革，相当于对边境税收的调整（BAT）。这样出口商品与劳务将不再征收美国所得税，而进口商品、劳务、无形资产则无论产地在哪里，统统适合美国所得税征收制度。改革国际税制后，新税制将具有不同特点，既保证以属地税制取代对美国个人全球所得征税的体制，又保证实现扩大产品出口，对进口商品征税的效果。所以税改就要改革跨境销售、服务及无形资产税收政策，实现从全球征税向属地化征税转型。改革要废除税法典中受控外国企业（CFC）适用美国税制的政策，同时豁免海外经营的主动收入，并100%豁免红利收入。此外继续保留海外个人控股公司的被动收入政策，包括红利、利息与版税等。在新税制出台之前，必须对海外留存利润征税，其中对现金征税8.75%，对其他收入形式征税3.5%，纳税宽限期为八年。对税法典规定的、与企业所有者分离征税的C型公司，实行20%单一税率。其中个人最高税率33%，净资本利得、红利收入以及利息收入16.5%，穿透企业的个人所有者主动经营所得的个税税率为25%，独资企业的合理劳务报酬除外。
未来在IRS将只设三个部门，分别管理家庭税收、个人税收与企业税收，同时设立独立、小型的申诉法庭。IRS局长由美国总统直接任命，任期三年，参院有建议权，总统任期内只有一次更换局长的机会。
李超民认为，特朗普“使美国重新伟大”的目标很难在短期内通过税改实现。美国税制改革的目标是增加财政收入，筹措足够的财政资金投入基础设施建设，而且各方都坚持税改不得增加财政赤字，即必须保证税改的财政中性。
但是，特朗普税改的主要手段是减税，据美国“税收政策中心”（TPC）税收专家测算，一旦减税开始，在十年内将减少财政收入9万亿美元，其中个人所得税占四分之三，公司所得税占四分之一。预计到2036年，联邦政府债务将再增加15万亿美元，这将对联邦债务可持续性与债息支付产生重大影响。目前联邦政府的债务总额已突破20万亿美元，相当于GDP的105%，且公众持有的债务占比高达76%左右，债务风险在不断扩大，而通常衡量债务风险大小的标准是债务的GDP占比在60%以内。
随着美国经济复苏加快，利率在快速攀升，据测算利率每增加一个百分点，联邦政府债务每年就会增加1500亿美元，沉重的债务负担，也将对于联邦政府财政筹措政策产生负面影响。同时基于美国财政在国际经济体系中的基础性，联邦财政稳健程度往往决定着国际财政体系的平稳发展，越是同美国利益依赖程度高的国家，未来面临的财政风险冲击越大，需要未雨绸缪。
（本文主要参考太和智库高级研究员、上海财经大学公共政策研究院首席专家李超民的《美国联邦税改的推进历程与特朗普税改政策》文章内容）
来源：本刊记者 涂成