致同提示：2023年度财务报表审计需关注的监管要求和审计准则 （下）

一

审计准则及应用指南修订

（一）《中国注册会计师审计准则第1211号——重大错报风险的识别和评估》等两项应用指南修订

2022年12月22日，财政部发布了修订后的《中国注册会计师审计准则第1211号——重大错报风险的识别和评估》《中国注册会计师审计准则第1321号——会计估计和相关披露的审计》等两项审计准则。为了指导注册会计师正确理解和运用上述审计准则，推进其贯彻实施到位，切实提高审计质量，中注协修订了《<中国注册会计师审计准则第1211号——重大错报风险的识别和评估>应用指南》《<中国注册会计师审计准则第1321号——会计估计和相关披露的审计>应用指南》等两项应用指南，并于2023年2月正式发布。修订后的第1211号及第1321号审计准则自2023年7月1日起施行。

本次准则修订重新梳理了风险评估的规定，新引入或修改了部分重要概念，对注册会计师在计划和风险评估阶段的审计程序提出更高要求。例如，将了解被审计单位适用的财务报告编制基础作为了解被审计单位中的一个单独部分，并提出了更详尽的要求；要求注册会计师利用“固有风险等级”，在评估重大错报风险时，根据错报发生的可能性及其严重程度，对固有风险水平作出判断；要求注册会计师通过评估重大错报风险识别“相关类别的交易、账户余额和披露”及“相关认定”，在此基础上确定审计范围并规划进一步审计程序，并考虑识别的相关类别的交易、账户余额和披露的完整性；强化了注册会计师了解信息技术环境并评估被审计单位运用信息技术导致的风险的规定；在审计会计估计方面，强调职业怀疑的运用及对管理层偏向的考虑，并要求执行更具有针对性的应对程序。

（二）《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》应用指南等34项应用指南修订

2023年4月10日，中注协发布关于印发《<中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求>应用指南》等34项应用指南的通知。本次修订系一致性修订，本次修订对相关应用指南涉及重大错报风险的识别和评估、会计估计和相关披露的审计等内容的部分条款作出文字调整，不涉及实质性修订。自2023年7月1日起施行。

（三）中注协针对8类上市公司年报审计风险约谈事务所

2023年度，中注协分别针对“新备案会计师事务所提示首次承接上市公司审计业务的风险”、“可能触发股票退市条件的上市公司年报审计风险”“房地产行业上市公司年报审计风险”“境外业务占比较高的上市公司年报审计风险”“临近年报披露日承接的上市公司年报审计风险防范”“持续经营能力存在重大不确定性的上市公司年报审计风险”“频繁变更会计师事务所的上市公司年报审计风险”“提示防范或有收费风险”等七类上市公司的年报审计风险和“提示防范或有收费风险”进行了约谈，约谈主要内容如下：

二

中注协发布年报通知、证券服务辅导手册及审计数据规范

（一）《关于做好上市公司2023年年报审计工作的通知》

2023年12月29日，中国注册会计师协会发布了《关于做好上市公司2023年年报审计工作的通知》，要求备案从事证券服务业务的会计师事务所在上市公司2023年年报审计工作中，坚持以习近平新时代中国特色社会主义思想为指导，深入贯彻落实党的二十大精神和《关于进一步加强财会监督工作的意见》、《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》（国办发〔2021〕30号）有关要求，聚焦提升审计质量，坚持风险导向审计理念，扎实做好年报审计工作，切实履行事务所执业监督职责。

中注协还对注册会计师提出以下要求：

1

严格遵守职业道德要求

事务所要认真对照中国注册会计师职业道德守则和质量管理准则中“相关职业道德要求”要素，查找自身在职业道德政策和程序设计、实施方面存在的突出问题与薄弱环节，有针对性地加以改进完善，进一步提高职业道德水平，有效识别、评价和应对对遵循职业道德基本原则造成不利影响的情况。

独立性是审计业务的灵魂。事务所和注册会计师在执行审计业务过程中，要严格按照中国注册会计师职业道德守则要求，确保从实质上和形式上保持独立，不得因任何利害关系影响其客观公正。事务所不得以或有收费方式提供审计服务，收费与否或者收费多少不得以审计工作结果或实现特定目的为条件。事务所要建立并完善与公众利益实体审计业务有关的关键审计合伙人轮换机制，指定专门岗位或人员跟踪、监控本所连续为同一公众利益实体执行审计业务的年限，做到实质性轮换，防止流于形式。

专业胜任能力和勤勉尽责是高质量审计工作的基础。事务所要综合考虑客户业务复杂程度等因素，保持应有的职业怀疑，为每项业务分派具有适当胜任能力的项目合伙人和项目组成员，并保证其有充足的时间持续高质量地执行业务，避免超出胜任能力执业。事务所要配备具备相应专业胜任能力、时间和权威性的专家和技术人员，为审计业务提供必要的专业技术支持。

注册会计师要严格遵循保密原则，对业务活动中获知的涉密信息保密，不得利用获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。事务所要强化数据安全意识，建立并实施保护数据安全的相关政策和程序，以确保会计审计等资料的安全性。

2

持续完善质量管理体系

事务所要对标质量管理准则及应用指南，设计和实施风险评估程序，设定质量目标，识别和评估质量风险，设计和采取应对措施。事务所2023年1月1日起要建立完成并开始运行适合本所的质量管理体系，一年内应对该体系运行情况进行评价。事务所要充分认识评价质量管理体系运行情况的重要性，配备适当的资源执行有效的风险评估流程，结合内外部监督检查发现的问题以及新的法规准则要求，对质量管理体系的设计、实施和运行进行动态调整，更新质量目标、质量风险及应对措施，不断完善和优化质量管理体系。事务所要实事求是，根据本所具体情况及业务性质“量身定制”质量管理体系，不应机械执行质量管理准则，也不应盲目“照搬照抄”其他事务所的政策和程序。

新备案从事证券服务业务的事务所，要充分认识构建完善质量管理体系的重要性及相关任务的系统性、复杂性和艰巨性，扎实做好贯彻实施工作；切实加强对执业质量的把控，完善内部控制制度，建立内部风险防控机制，加强风险分类管理，提升内部管理水平；规范承揽和开展业务，建立健全事前评估、事中跟踪、事后评价管理体系，强化质量管理责任，严格依法履行审计鉴证职责。

事务所要将贯彻落实新审计准则作为完善质量管理体系的重要内容。2022年，财政部修订了重大错报风险的识别和评估、会计估计和相关披露的审计等两项审计准则，自2023年7月1日起施行。事务所要站在质量管理体系建设的高度，更新相关业务标准、审计程序，强化准则内部培训，推动准则贯彻实施。

3

加强事务所一体化管理

事务所应当建立并严格执行一体化管理机制，实现人员管理、财务管理、业务管理、技术标准和质量管理、信息化建设等五方面的统一管理，对于合并的分所（或分部）也不应当例外。事务所应当实施统一的业务管理制度，在客户与业务风险评估分类、业务承接与保持、业务执行、独立性与职业道德管理、报告签发、印章管理等方面制定统一的政策和程序，并确保有效执行。事务所要对分支机构负责人和质量管理负责人、财务负责人等关键管理人员实施统一委派、监督和考核，在全所范围内实施统一的资源调度和配置。事务所要在全所范围内统一进行合伙人考核和收益分配，不得以承接和执行业务的收入或利润作为首要指标，不得直接或变相以分所、部门、合伙人所在团队作为利润中心进行收益分配。

4

需重点关注的上市公司和高风险领域

（1）年报审计中需要重点关注的上市公司

（2）高风险审计领域

5

充分发挥执业监督作用

（1）树立风险意识，审慎承接，加强业务执行。在客户关系和具体业务的接受与保持方面，树立风险意识，充分考虑相关职业道德要求，全面评估新承接上市公司年报审计业务的风险领域，充分考虑业务复杂程度、业务风险等因素及执行业务必要的专业胜任能力、时间和资源、收费安排和轮换要求等，分派具有适当胜任能力的项目合伙人和项目组成员，保持应有的职业怀疑，充分关注高风险行业和审计领域，严格遵守执业准则规则，坚持诚信执业、审慎执业、勤勉执业,防范审计失败风险。

（2）关注数字化转型影响，利用新技术手段进行审计创新。随着互联网、大数据、人工智能等信息技术在经济社会各领域深度应用，事务所要关注数字经济发展和上市公司数字化转型带来的商业模式创新、业务流程重塑及管理模式变更对审计风险的影响，分析对审计方式、审计抽样、审计证据搜集等技术和方法的影响，获取、开发、维护、利用适当的数字化审计工具，进行审计创新；要加强对数字化审计技术的培训，培养审计人员数字化审计能力，确保审计人员在使用审计作业系统、函证电子平台、智能文档审阅工具和数据分析软件等新型审计工具时，具备相应的专业能力并保持应有的谨慎, 以更有效地进行风险评估、设计更合适的程序，并调查异常情况。

（3）把好项目质量复核，恰当发表审计意见。加强质量复核和技术咨询，委派具有行业经验的合伙人或其他类似职位的人员担任项目质量复核人，在项目适当时点实施复核程序;对重大事项和疑难问题及时进行技术咨询，并结合咨询意见对疑难、重大、有分歧的事项进行充分讨论。出具审计报告时，要恰当确定关键审计事项，并恰当披露已实施的应对措施，提高审计报告信息含量及其有效性，避免模板化。此外，在有必要发表非无保留意见情况下，注册会计师要根据相关事项的性质及影响的重大性和广泛性确定恰当的非无保留意见类型，不应以无法获取充分、适当的审计证据为由，对应识别的财务报表整体重大错报不予识别，以“受限”代替“错报”。如确认存在“审计范围受限”，应当就有关事项与治理层沟通，即使审计范围受到限制产生的影响足以导致发表无法表示意见，仍需要对审计范围没有受到限制的方面按照审计准则的规定执行并完成审计工作。

（4）与治理层进行有效双向沟通,必要时向监管机构报告重大关键事项。按照《中国注册会计师审计准则第1151号——与治理层的沟通》规定的内容和方式，与上市公司治理结构的适当人员进行有效双向沟通，了解与审计相关事项的背景，向治理层获取与审计相关的信息，及时向治理层通报审计中发现的与治理层责任相关的事项，并告知与独立性相关的事项。注册会计师不能以管理层的回应替代与治理层的沟通，避免错误评估舞弊风险。对于影响审计报告形式和内容的情形，必要时应向监管机构报告与审计质量相关的重大关键事项。

（二）《会计师事务所从事证券服务业务辅导手册（2023年）》

2024年1月3日，中注协正式发布了《会计师事务所从事证券服务业务辅导手册（2023年）》（以下简称《辅导手册》），《辅导手册》梳理汇总了《证券法》《注册会计师法》等法律和有关部门规章制度的相关要求，重点提示从事证券服务业务事务所内部管理和在证券类业务的承接、执行、出具报告中应注意的特殊规定，强调了从事证券服务业务对质量管理体系建设的特殊要求，并后附了相关案例及法规制度目录。

截至2023年11月底，从事证券服务业务备案会计师事务所已达115家，与2022底相比，新增12家，较2019年底的40家增长2.8倍。

（三）《注册会计师审计数据规范公共基础》等4项注册会计师审计数据规范

2023年3月27日，中注协发布《注册会计师审计数据规范公共基础》《注册会计师审计数据规范总账》《注册会计师审计数据规范销售》和《注册会计师审计数据规范银行流水》等4项注册会计师审计数据规范。中注协有关负责人就相关情况回答了记者提问，表示注册会计师行业作为现代服务业的重要组成部分，数字化转型尤为重要，要求注册会计师能够更有效率地获取、使用和分析被审计单位的相关数据作为审计证据，从而能够同时达到提高审计效率和质量的目的，更好地助力资本市场长远、稳定、健康发展。

三

证券交易所的年报审计风险提示

（一）沪深交易所退市风险公司信息披露指南

2023年12月29日，上交所发布《退市风险公司信息披露指南》并同步优化相关公告格式，将退市风险相关的信息披露要求予以集中规定。

《退市风险公司信息披露指南》在前期发布的《关于加强退市风险公司2022年年度报告信息披露工作的通知》基础上，结合实践执行效果，进一步梳理完善退市风险信息披露要求，主要内容包括四个方面：一是对多种退市情形的信息披露要求作出整体性规定。二是结合近年重点退市类型针对性提出信息披露要求。三是督促“关键少数”勤勉尽责。四是要求中介机构归位尽责。会计师事务所应当结合退市风险公司特点，提升风险合规意识，加强审计执业质量控制，高度关注与退市风险相关的重大错报风险，发表恰当的审计意见，审慎出具营业收入扣除、非经常性损益认定等专项核查意见。

《关于加强退市风险公司2022年年度报告信息披露工作的通知》（上证发〔2023〕5号）要求，会计师事务所应当严格按照审计准则等的要求，勤勉尽责、规范执业，高度关注营业收入及其扣除情况、净利润、非经常性损益、净资产等核心财务数据的真实性、准确性，履行充分、必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，发表恰当的审计意见，切实承担起中介机构责任。

会计师事务所应当结合退市风险公司特点，提升风险合规意识，总所在业务承接时应当统筹将退市风险公司项目列为重点审计项目，加强审计执业质量控制。会计师事务所应高度关注与退市风险相关的重大错报风险，适当增加真实性穿透核查。签字注册会计师及相关成员应当与总所项目质量控制及复核人员保持密切沟通，在会计师事务所内部就公司重大会计处理、关键审计事项、审计意见类型等尽早达成共识。会计师事务所应当发表恰当的审计意见，不得以“带强调事项段的无保留意见”代替“保留意见”等其他非标审计意见类型。退市风险公司变更会计师事务所的，新任会计师事务所应当充分了解公司情况，制定有针对性的审计计划和审计程序，做好前后任会计师沟通，对前任会计师与公司存在重大分歧的事项予以特别关注。

会计师事务所应当结合退市风险公司新增业务模式、历史经营情况等因素，核查公司营业收入扣除事项是否符合相关规定，就公司营业收入扣除事项是否合规及扣除后的营业收入金额出具专项核查意见；同时，应当充分关注公司收入确认的合规性，特别是上市公司是否存在以总额法代替净额法核算等情形；出具非标准审计意见涉及收入确认的，应当充分核查并在审计报告中说明非标准审计意见涉及的收入具体金额（出具无法表示意见的除外）。

会计师事务所应当高度关注退市风险公司非经常性损益的认定情况，针对2022年度经审计营业收入低于1亿元但净利润为正值的公司，应当对其非经常性损益披露的真实性、准确性、完整性出具专项核查意见。在认定过程中，如核查发现公司从事的相关业务不具备可持续的经营和盈利模式，无法体现正常的经营业绩和盈利能力，应当审慎考虑将相关损益计入经常性损益。

会计师事务所应当详细核实前期非标准审计意见涉及事项在本期是否取得重要进展，恰当判断相关事项对本期财务报表的影响，审慎发表意见；同时，应当按照《公开发行证券的公司信息披露编报规则14号——非标准审计意见及其涉及事项的处理》《监管规则适用指引——审计类第1号》等要求，针对审计意见中涉及的相关事项出具专项说明，充分披露“错报”“受限”、重要性水平、广泛性、上期非标事项在本期的情况等。

深交所于2023年12月29日发布的《深圳证券交易所上市公司自律监管指南第1号——业务办理（2023年12月修订）》(深证上〔2023〕1203号)《深圳证券交易所创业板上市公司自律监管指南第1号——业务办理（2023年12月修订）》（深证上〔2023〕1204号）对“退市风险公司信息披露”作专门规范。本次修订一方面将深交所发布的《关于加强退市风险公司2022年年度报告信息披露工作的通知》（深证上〔2023〕20号）中行之有效的监管要求固化为指南规定，给予市场明确预期；另一方面全面扩展适用范围，实现财务类、交易类和重大违法类等各类退市风险全覆盖，同时针对新情况新问题补齐短板，进一步强化风险揭示力度，压严压实“关键少数”和中介机构责任，推动实现退市风险早发现、早预警、早暴露、早处置。

（二）北交所和全国股转系统

2023年12月27日，北京证券交易所和全国股转系统发布了《关于北京证券交易所上市公司2023年年度报告审计工作提示的通知》（北证办发〔2023〕232号）和《关于挂牌公司2023年年度报告审计工作提示的通知》（股转办发〔2023〕135号），其中对会计师事务所在上市公司、挂牌公司2023年年度报告审计工作提出的要求如下：

往期回顾

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