房地产公司预提费用涉税风险解析

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实务中，普遍的成本预提类型如下：

（一）未最终办理结算的出包工程，按照合同金额的10%预提；

（二）尚未建设造或尚未完工的公共配套设施，按预算造价预提建造费用；

（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用按缴费标准规定计算预提；

（四）对已办理最终结算的但尚未取得发票的出包工程预提费用；

（五）对尚未完工或者尚未全额取得发票的甲供工程预提费用。

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作为财务人员，既要保证企业提高资金使用效率，同时还要保证企业避免不必要的税务风险，那么就必须要对相关的税收法规清楚的了解。

对于房地产企业来说，预提成本影响最大的三个税种为增值税、土地增值税、企业所得税。

1.增值税

根据根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)及《增值税暂行条例实施细则》等相关税法规定，增值税应纳税额=销项税额-进项税额，因此在销项税额既定的情况下，进项税额就决定了房地产企业应纳增值税的金额。

而进项税额的抵扣，又有严格的要求，即必须要有合法合规的票据，或是增值税专票、或是海关缴款书或是通行费电子普通发票，按照票面上注明的金额作为进项税额，也可以对一些比如农产品收购发票/销售发票、高铁票等按照票面金额计算进项税额。

但是，预提成本费用由于尚未取得发票，因此无法按照相关规定进行进项税额抵扣，从而导致企业提前缴纳增值税，占用企业资金。

2.土地增值税

《土地增值税清算管理规程》二十一条规定，在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。

扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须是实际发生的。

3.企业所得税

依据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发〔2009〕31号）规定，房地产企业可以对出包工程、报批报建费用、物业完善费用和公共配套设施成本进行预提费用，但是第三十二条规定仅有以下几项预提（应付）费用外，计税成本可以预提，其他费用均应为实际发生的成本。

（1）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。

此条款正确的预提费用标准为：

（预提费用金额≤未竣工结算出包工程的发票不足金额）÷未办理竣工结算的出包工程的合同总金额）≤10％。

（2）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。

此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。

（3）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

根据以上分析，房地产企业在对相关成本进行预提时，一定要严格对照税法文件规定的相关限制条件和要求执行，避免带来不必要的税收风险。

实务中，房地产企业的开发主要思路是将能尽快回现的业态先行开发销售，比如说普通住宅、公寓等，但对于延后建设的公共配套设施，会导致这些过渡性成本分摊滞后的问题。这里，在财务核算过程中财务人员会考虑到降低税负的因素，会对相关的成本费用进行预提。

本节将结合具体案例为大家详细讲解。

【案例】某房地产企业开发一楼盘2018年完工19年结算可售面积30000平方米，出包工程合同总金额7500万元。

2018年仅取得发票4000万元，另3500万工程发票于2019年7月收到2000万，2020年7月收到1500万。

一、预提费用会计处理

1．2018年对发票不足部分进行预提

通常，会计核算遵循“收入费用配比”的原则进行费用预提，但参照所得税口径的要求，预提比例受限于10%的税前扣除限制。

       因此，在本案例中，账面做如下处理：

       预提成本=7500*10%=750万元

   借：开发成本——建筑安装工程费         750

       贷：其他应付款——预提费用         750

2．2019年7月收到2000万工程发票，冲减预提费用750万元

    借：开发成本——建筑安装工程费       1085

          预提费用           750            

         应交税费——应交增值税（进项税额） 165

         贷：银行存款            2000

3．2020年7月收到余款1500万的发票

    借：开发成本——建筑安装工程费   1376

           应交税费——应交增值税（进项税额）  124

         贷：银行存款          1500     

二、预提费用的涉税风险提示

对于房地产企业来说，预提费用影响最大的三个税种分别为增值税、土地增值税、企业所得税。

1．增值税

通常情况下，房地产企业作为一般纳税人，其进销项税额的差额作为增值税应纳税额。因此，在销项税额既定的情况下，进项税额就决定了房地产企业应纳增值税的金额。

众所周知，关于进项税额的抵扣税务部门有严格的要求，必须要有合法合规的票据、增值税专票、海关缴款书或者是通行费电子普通发票，按照票面上注明的金额作为进项税额；也可以对一些比如农产品发票、高铁票等按照票面金额计算进项税额。

但是，预提成本费用由于尚未取得发票，因此无法按照相关规定进行进项税额抵扣，从而导致企业提前缴纳增值税，形成资金占用。

2．土地增值税

根据《土地增值税清算管理规程》二十一条的规定：

“在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。”

土地增值税的计算扣除强调业务真实性的证据，扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须是实际发生的。

3．企业所得税

根据国税发[2009]31号《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》规定：

“第三十二条  除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。　　

（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。　　

（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。　　

（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。”

上述条款明确预提费用范围标准为：

预提费用金额≤未竣工结算出包工程的发票不足金额）÷未办理竣工结算的出包工程的合同总金额】≤10％

如果实际业务中，财务人员超出比例预提，纳税申报时需要对超出比例部分做调增处理。

三、预提费用风险应对建议

1．严格对照上述税法文件规定的相关限制条件和要求执行相关成本预提工作，避免带来不必要的税收风险；

2．房地产开发企业应建立健全成本对象管理制度，合理区分已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象，及时收集、整理、保存成本对象涉及的证据材料，以备税务机关检查；

3．房地产企业与施工方签订施工协议时，明确提供发票的时间节点，确保其取得发票的合规性和及时性。

如果遇到税务稽查仍未取得发票的情况时，切记不必惊慌，房开企业应当自被告知之日起60日积极补开建安发票，或者取得证实其支出真实性的相关材料，这样在完工年度扣除的无票建安成本仍然是可以得到税务机关认可的。

房地产开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本，据以计算已销售产品的实际毛利额。由于资金短缺或者结算耗时长等原因，很多工程已实际完工但未能及时取得有效票据，计税成本可以预提吗？预提部分可税前扣除吗？

一、一般情况预提成本及费用需要纳税调增

《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）规定，“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。”

《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第六条规定， “企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。”根据上述政策规定，一般情况下企业当年度实际发生的相关成本、费用应当在汇算清缴结束前取得有效凭证才能税前列支。预提费用不属于当期已实际发生的成本费用或未取得有效凭证，一般企业在年度企业所得税汇算清缴结束前未取得发票的，应作纳税调增处理，待取得有效凭证时，应在该项成本、费用实际发生的年度可追溯纳税调减处理。

二、房地产开发企业几种特殊情况预提成本可税前列支

结合房地产开发经营业务的特点，国家税务总局制定了相应的规章制度对房地产企业预提费用作了特殊规定。《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第三十二条规定，“除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。

（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。

（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。

（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。”

三、房地产开发企业预提成本需注意哪些风险？

建筑安装工程费、公共配套设施费、报批报建费用、物业完善费用四项费用即使在没有实际发生情况下，可按既定条件预提并且可税前列支。

但注意实际操作存在以下潜在风险：

1、在实务操作中，部分房企产企业对已办理最终结算的出包工程、甲供工程预提费用，甚至预提比例超过出包合同总金额的10％。未按照相应法律法规正确预提成本，面临较大的税务风险。

根据国税发〔2009〕31号第三十二条规定，预提计税成本首要前提是出包工程未最终办理结算而未取得全额发票，已办理最终结算的出包工程不在预提计税成本范围内。《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税[2016]36号）第一条第七项规定，“(七)建筑服务。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。”甲供工程不属于出包工程，不能对其预提计税成本。预提成本的标准一定要在规定的范围之内，超过规定标准税务机关不予认可。另外，房地产开发企业还应当注意资料的为真实性与完整性，需提交建筑施工合同、工程量现场鉴证资料、出包工程合同、工程量清单、完工进度表、按完工进度应开票的总数，已开票的总数，欠票数等，供税务机关审核。如果预提成本在汇算清缴期结束之前已办理竣工结算仍然未取得有效凭证，需做纳税调增处理。

2、部分房地产企业对已完工的公共配套设施费也预提了计税成本，也存在不能税前扣除风险。

政策明确规定，只有尚未建造或尚未完工的公共配套设施费才符合预提成本条件。如果预提成本在汇算清缴期结束之前已完工，已预提的公共配套设施费仍未取得有效凭证，需做纳税调增处理。公共配套设施预算造价依据要充分，不可为了通过加大成本来达到少缴纳税款目的进行夸大预算，否则会面临被税务机关重新核定计税成本风险。

文章综合整理自网络，版权归原作者所有。

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