专家访谈｜房地产开发企业如何降低土地增值税税负

房地产财税咨询 2021-12-09

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房地产企业如何降低税负并控制相应的风险已经成为房地产企业的头号难题。而其中房地产行业特有的土地增值税税率高、计算复杂、政策性强、变化快，对于纳税企业来说，如果不提前对其进行合理的纳税筹划，将会面临高额税负。

本次我们邀请了睿驰明雅资深税务咨询师梅武斌老师进行访谈，以“降低房地产开发企业税负”为核心，一起了解土地增值税以及通过什么方式可以降低房地产企业土地增值税的税负。

土地增值税是什么？

土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入减去法定扣除项目金额后的增值额为计税依据向国家缴纳的一种税赋，不包括以继承、赠予方式无偿转让房地产的行为。

根据相关规定，符合下列情形之一的，纳税人应进行土地增值税清算：

1、房地产开发项目全部竣工、完成销售的；

2、整体转让未竣工决算房地产开发项目的；

3、直接转让土地使用权的。

符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：

1、已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；

2、取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；

3、纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；

4、省税务机关规定的其他情况。

也就是说，到了某个时点，房地产企业或者非房地产开发企业，需要对一个项目的土地增值税进行清算，向税局缴纳土地增值税。

为什么要进行土地增值税清算？

对房地产开发企业来说，平时取得预售收入，按照预征率计算了预缴的土地增值税，当满足土地增值税清算条件时，要按照收入总额减去扣除项目金额计算出增值额和增值率，然后按照增值率对应的税率计算应纳的土地增值税，减去预交的土地增值税，多退少补。

土地增值税清算需要注意什么？

要注意以下几点：

1、正确区分普通标准住宅和非普通标准住宅，目前广州市划分标准是建筑面积144平方米以下为普通标准住宅，144平方米以上为非普通标准住宅。

2、普通标准住宅增值率在20%以下免征土地增值税。非普通标准住宅及商业设施、办公楼、车位等只要有增值额，需要缴纳土地增值税，没有免税规定。

3、普通标准住宅和非普通标准住宅、商业设施办公楼、车位等在土地增值税清算时分别计算增值额。目前广州市清算实例是按照普通标准住宅和非普通标准住宅及其他两分法分别计算土地增值税。

4、注意能直接计入特定类型的开发成本以及共有开发成本的合理分配。

土地增值税的税率高吗？

根据《土地增值税条例》，土地增值税实行累进税率制，最高税率为60%。

土地增值税的税率这么高，

企业可以通过什么方式降低税负？

土地增值税税负高、计算复杂、政策性强、变化快，一般企业比较难于掌握。而房地产企业作为土地增值税最为主要的纳税人，其在土地项目上的开发和日常的经营管理中，从项目立项开始就应对涉及的土地增值税收进行统筹规划，减少没有必要的税收支出。

很多房地产开发企业都选择委托专业机构进行税收筹划，税收筹划其实是一种合情、合理、合法的巧妙纳税行为，并不是利用税法漏洞和措辞上的缺陷避税，更不是违法的偷税。

从土地增值税计算过程可以看出，其税收筹划空间广阔，节税潜力巨大。房地产企业管理者更应该运筹帷幄、合理决策，使企业减少不必要的损失。

企业可操作的

土地增值税税收筹划方法有哪些呢？

土地增值税筹划的筹划的主要方法有：

1、通过计算“临界点”合理利用普通标准住宅增值率不超过20%免税的优惠政策；

2、选择多元化方式处置开发产品，包括：销售、出租、先出租后销售、售后返租、股权投资、产权转让、转作经营性资产（开发产品自用自营）等以降低土地增值税的税负或延迟土地增值税的纳税时间；

3、对商住楼(既有普通住宅又有商业设施)选择有利的增值额核算方式；

4、合理归集开发成本充分运用加计扣除政策；

5、对借款利息及管理费用巧用特殊扣除项目规定；

6、选择有利的地价成本分配方法等。

除了进行纳税筹划，

土地增值税有什么税收优惠政策吗？

有的。

1、建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的免征土地增值税。但要注意纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别计算增值额。不分别计算增值额或不能准确计算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用免税规定。

2、财政部确定的其他扣除项。财政部确定的一项重要扣除项目是，对从事房地产开发的纳税人允许按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和，加计20%的扣除。

3、因国家建设需要而被政府征收、收回的房地产，免税。由于上述原因，纳税人自行转让房地产的，亦给予免税。

在实际工作中，

如何运用上述这些理论进行筹划？

土地增值税筹划贯穿开发项目全过程。接下来，我结合房地产开发项目的全流程来举例说明一下。由于土地增值税各地的政策差异较大，所以接下来主要是介绍一下常见的思路。

▲ 1.1：二手项目股权收购高额溢价，沉淀于股东层面无法税前扣除【投资团队】

破题思路1：在建工程转让——虽然在建工程转让较股权转让多一次土地增值税、契税的纳税义务，但基于土地增值税的超率累进特点可能产生全周期优化效果

破题思路2：出让方利益转移——许多本地开发商除房地产开发业务外，往往还有工程施工、土方桩基、设计规划等地产上下游业务，通过更大范围的合作可以提供更广阔的溢价支付方式

▲ 1.2：招拍挂项目代建学校、公园、道路等红线外工程义务【投资团队】

破题思路1：沟通政府规划调整——比如代建学校就存在红线内直接建设、红线外教育用地划拨的方式。投资团队可关注置于红线内外于可售货值、税负的影响，争取前置沟通、获得最有利的条件

破题思路2：在土地出让合同或与政府相关协议中约定红线外配套设施的建设义务—广州市规定：在项目建设用地红线外为政府建设公共设施或其他工程发生的支出，如果能提供国土房管部门的协议、补充协议，或者相关政府主管部门出具的证明文件的，允许作为取得土地使用权所支付的金额予以扣除。因此，如果发生了红线外支出应及时与政府相关部门沟通，取得与开发项目的相关性，避免清算时不能税前扣除。

▲ 2.1：产品设计，局限于产品溢价与成本间的平衡，未考虑税负视角【设计团队】

破题思路1：低毛利项目少做非普通产品、用足普通标准住宅税收优惠。比如存在大量回迁房、需视同销售的无偿配建房的项目，普通住宅均价会被大幅拉低、增值率必然低于20%。此时通过大户型产品提升的销售溢价远不足弥补非普通类型缴纳的土地增值税。

破题思路2：别墅类产品尽量地上地下产权合一。为了使用面积最大化，别墅产品往往存在很多精妙的空间设计。图纸中地上地下空间是否联通会决定能否取得一个整体的预测绘、产权证。若不连通，出于销售与贷款考虑必然会做低地下价格、提升地上售价。进一步拉大地上产品的增值率，产生额外税费损失。

破题思路3：车位、储藏室未必越多越好。一方面，车储资源已成为很多开发商长期库存中的重要构成，其虽然创造了货值、但未必兑现为利润和现金流，可能是没法盘活的资产。另一方面，有些地域的政策中地下可售产品也需分摊地价，此时地下产品面积越大、单方成本就被摊薄的越厉害，住宅类产品的增值率越高、产生税费损失。

▲ 2.2：施工策划过程，未从土增清算单位视角做优化【项目/工程团队】

破题思路1：拉高拍低项目，争取多个工规证。出于货值最大化考虑，中低容积率项目往往会尝试高层+洋房+叠拼的产品方案。如果售价截然不同的产品出现在同一个工规证中，土地价款就只能按建筑面积分摊，无法最大化做到收入成本匹配。如果工规划分清晰，通过政府背书不同标段的占地面积，就可以在土地增值税清算中争取按占地面积分摊。

破题思路2：大体量长周期项目，尽量共用更多公建配套设施。大体量穿越周期的项目，在售价上往往存在明显的高开低走。如果是完全独立的分期开发，会导致前期退税、后期高额补税的情况。但低开高走本就是一体化的操盘思路，应尽量实现小区的一体化、争取合并清算。

▲ 3.1：在建阶段，招采合同的签署应做出科学化的选择【招采团队】

破题思路1：若拆分合同可实现收入和成本的更配比，则应拆分合同。比如一个住宅项目中的精装合同，可能存在洋房（假设非普通住宅）的装修标准显著高于高层（假设普通住宅）。若签为一个合同，则只能按建筑面积分摊成本。若签署为独立的两个合同，则该成本可直接归属非普通住宅和普通住宅。

破题思路2：临近交付阶段的合同，签署的精细化及时间问题需要关注。交付前后，出于品质提升、业主投诉等，往往会做一系列的整改工程。但若签署时间于交付之后、税局及其可能认定其并不是项目的成本，而是营销费用、不予确认。

▲ 3.2：销售阶段，销售策略需多与财务确认【营销团队】

破题思路1：营销设施建造：尽量不独立建造，充分利用项目底层大堂，公建配套等进行必要的装修，其相关的支出可以计入开发成本而不是销售费用。

破题思路2：买一赠一可以是销售说辞，不能是业务操作。即可将买房送车位作为折扣策略，但应在录入业务系统、签署合同时将车位签署成正常价格、在住宅价格上予以折让。否则存在车位以明显偏低价格出售、被作为税务调整的可能。

破题思路3：小心20%陷阱。基于普通住宅增值率20%以下免税的政策，房价上涨导致增值率超过20%时会出现货值增加、反而利润减少的情况。财务与营销同事应动态关注增值率情况，在无法大幅涨价的背景下、确保增值率控制在18%左右。

破题思路4：尾盘商业尽快出清。由于销售85%即达到可清算条件，住宅项目常出现已完成土增清算但存在大量商铺待售的情况。由于单方清算成本为均摊逻辑、而底商售价又往往很高。如此操作，后期再次销售商业时、增值率超过100%、甚至200%都是极有可能的。

来源：睿驰明雅

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