《中华人民共和国慈善法》（下称“《慈善法》”）实施已经超过两年，但由于社会组织“三大条例”（《社会团体登记管理条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》和《基金会管理条例》）至今仍未修订，使得《慈善法》与行政法规的内容上存在不少不一致之处。
2004年实施的《基金会管理条例》第29条的规定“基金会工作人员工资福利和行政办公支出不得超过当年总支出的10%”。这一规定仍然出现在民政部网站最新一版的基金会章程示范文本中，同时也为多地民政所使用。但随着公益从业人员专业化发展、基金会行政成本的增加，前述10%的规定成了基金会发展的一大阻力。
基于此，2016年实施的《慈善法》在现行《基金会管理条例》的基金上放宽了标准，提出了“管理费用”这一概念，规定具有公开募捐资质的慈善组织年度管理费用不得超过当年总支出的10%；其他慈善组织的标准由国务院民政部门会同国务院财政、税务等部门依照前款规定的原则制定。同年，民政部制定的《关于慈善组织开展慈善活动年度支出和管理费用的规定》（“民发〔2016〕189号”）对管理费用做了明确的定义和罗列，从人员工资角度来说，仅包含行政管理人员工资，并不包括慈善项目人员工资。
然而，在法律执行的过程中，存在地方行政机关仍然以2004年的规定作为依据对基金会进行审计。针对这一问题，今天我们要探讨的就是《慈善法》第60条和《基金会管理条例》第29条中的所涉及关于管理费用的概念界定问题。
根据《民间非营利组织会计制度》，“费用是指民间非营利组织为开展业务活动所发生的、导致本期净资产减少的经济利益或者服务潜力的流出。费用应当按照其功能分为业务活动成本(作者注:对于慈善组织而言，慈善组织的业务活动成本包括慈善活动支出和其他业务活动成本。)、管理费用、筹资费用和其他费用等。”根据《民间非营利组织会计制度》，“管理费用，是指民间非营利组织为组织和管理其业务活动所发生的各项费用。包括民间非营利组织董事会（或者理事会或者类似权利机构）经费和行政管理人员的工资、奖金、住房公积金、住房补贴、社会保障费、离退休人员工资与补助，以及办公费、水电费、邮电费、物业管理费、差旅费、折旧费、修理费、租赁费、无形资产摊销费、资产盘亏损失、资产减值损失、因预计负债所产生的损失、聘请中介机构费和应偿还的受赠资产等。” 为贯彻落实《慈善法》内容，明确慈善组织开展慈善活动支出和费用，在2016年10月民政部、财政部和国家税务总局共同颁布了民发〔2016〕189号，其中第5条对慈善组织的管理费用有如下定义： “慈善组织的管理费用是指慈善组织按照《民间非营利组织会计制度》规定，为保证本组织正常运转所发生的下列费用：（一）理事会等决策机构的工作经费；（二）行政管理人员的工资、奖金、住房公积金、住房补贴、社会保障费；（三）办公费、水电费、邮电费、物业管理费、差旅费、折旧费、修理费、租赁费、无形资产摊销费、资产盘亏损失、资产减值损失、因预计负债所产生的损失、聘请中介机构费等。” 从上面两个管理费用定义可以看出，在人员工资方面，并不是基金会全体工作人员的工资计入管理费用，只有行政管理人员的工资才算在管理费用里面。三
《慈善法》的配套规定明确并非所有工作人员工资福利都纳入管理费用
民发〔2016〕189号第4条第2款就明确“为提供慈善服务和实施慈善项目发生的人员报酬、志愿者补贴和保险”应作为慈善活动支出归入“业务活动成本”项目下核算和归集；而与之相对，民发〔2016〕189号第5条第2款规定了“行政管理人员的工资、奖金、住房公积金、住房补贴、社会保障费”作为慈善组织的管理费用。民发〔2016〕189号明确对不同类型的人力成本做出了区分。
换句话说，管理费用不能囊括所有工作人员工资，而仅仅是行政管理人员工资方能纳入管理费用。四
根据《慈善法》立法意图，慈善项目人员报酬和志愿者补贴不应纳入管理费用
管理成本在总支出中所占的比例，在一定程度上代表着慈善组织财产的使用效率和慈善组织的工作效率。[1]这是《慈善法》要求慈善组织包括基金会需要进行控制的内容之一。而现实中众多的慈善组织并非以捐赠物资作为其实施慈善项目的主要手段，它们往往通过把慈善财产转化为社会服务来帮助需要的人群，例如公益培训、公益咨询和免费诊疗等。显然如果把实施慈善项目中的人员报酬、志愿者补贴等都纳入管理费用，并受“不得超过当年总支出的10%”的限制，这无疑会对现实存在的大量的此类慈善组织的活动开展造成严重的阻碍，同时也不符合我国“发展慈善事业，弘扬慈善文化”[2]宗旨。 从《基金会管理条例》第29条演变到《慈善法》第60条，这也是立法者为此所做出的适应性改变，即慈善组织在运作中需要限制和减少的应为管理费用，而并非慈善项目人员报酬和志愿者补贴这些非行政管理人员的成本。并且恰恰相反，《慈善法》还规定，慈善组织中具有公开募捐资格的基金会的慈善活动年度支出[3]（慈善活动支出是包括慈善项目人员报酬和志愿者补贴的）“不得低于上一年总收入的百分之七十或者前三年收入平均数额的百分之七十”。 从这一角度也可以得出“管理费用”并不等于“工作人员工资福利和行政办公支出”的这一结论。 启示：正如同本文开头所说的，即便《慈善法》已经实施两年多了，但是由于“三大条例”仍未相应进行修订。因此造成了法律与行政法规内容间存在着矛盾。但根据上位法优于下位法及新法优于旧法的原则，以及立法意图，我们也不难判断应当采用是《慈善法》及其配套规定中的条文，而不是《基金会管理条例》的条文（包括依据《基金会管理条例》制订的章程示范文本）。尽管新的《基金会章程示范文本》仍未发布，许多慈善组织的现行章程仍是旧条款，但我们认为在法律执行的过程中应当依据的是《慈善法》与民发〔2016〕189号的新规定。参考文献：
[1] 郑功成主编.《中华人民共和国慈善法》解读与应用. 北京：人民出版社，2016；[2] 《慈善法》第一条“为了发展慈善事业，弘扬慈善文化，规范慈善活动，保护慈善组织、捐赠人、志愿者、受益人等慈善活动参与者的合法权益，促进社会进步，共享发展成果，制定本法”；[3] 按照民发〔2016〕189号第四条，慈善活动支出的含义是：“慈善组织基于慈善宗旨，在章程规定的业务范围内开展慈善活动，向受益人捐赠财产或提供无偿服务时发生的下列费用：（一）直接或委托其他组织资助给受益人的款物；（二）为提供慈善服务和实施慈善项目发生的人员报酬、志愿者补贴和保险，以及使用房屋、设备、物资发生的相关费用；（三）为管理慈善项目发生的差旅、物流、交通、会议、培训、审计、评估等费用。”