北大“法学阶梯”进阶讲座系列之一 | 叶姗：学习财税法的四个重要问题

《中国法律评论》于2014年3月创刊并公开发行，是由中华人民共和国司法部主管、法律出版社主办的国家A类学术期刊，刊号CN10-1210/D.

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2018年12月3日，北大“法学阶梯”进阶系列讲座第一场“学习财税法的四个重要问题”，在第三教学楼401教室举行。本次讲座由北京大学税法研究中心主任、博士生导师叶姗教授主讲，北京大学法学院教务办公室主任乔玉君老师担任主持人。

叶姗老师以选修《财税法学》课程的研究生提出的学习中遇到的各种问题和困惑为基础，重点提炼和讲述了学习财税法的四个重要问题：

其一，财税法的学习与研究方法；

其二，财税法的立法论与解释论；

其三，财税法的宏观与微观视角；

其四，财税法的基本规则体系。

导 论

讲座之前，助教通过问卷形式收集了选修《财税法学》课程的同学们在学习财税法学过程中的困惑和问题，并对这些问题进行了分类处理。

在此基础上，叶姗老师提炼了同学们在学习财税法过程中面临的四个重要问题：财税法的学习与研究方法、财税法的立法论与解释论、财税法的宏观与微观视角、财税法的基本规则体系，并就同学们提出的具体问题给予系统的集中回应。

其一，财税法的学习与研究方法。除了积累专业知识这种传统的学习模式之外，作为一名财税法课程的研究生，还需要具备一定的研究能力和解决问题的能力，这种研究能力并非狭义上的学术研究的概念。这是财税法学习首先需要谈到的问题。

其二，财税法的立法论与解释论。当谈论财税法问题时，立法论和解释论这两种视角是不停转换的。对于立法发展日新月异的学科，解释财税法是该学科最根本的东西；然而，面对不断更新换代的财税法，又需要财税法学习者紧贴创制规则的思路，去探究规则创制背后的逻辑及其影响因素。

其三，财税法的宏观与微观视角。同学们所提出的问题总体可以分为宏观和微观两个视角，既关注到财税法宏观层面的问题，也关注具体制度层面的问题。微观的具体制度并不意味着不重要，相反，恰恰是掌握细枝末节的内容才能更好地应对和理解财税法适用过程中面临的问题和制度设计的精妙之处。

其四，财税法的基本规则体系。对于初学者而言，财税法看起来是比较庞杂的体系，但是万变不离其宗，其中有一条主线可以将看似复杂的知识串联起来。对财税法进行一定程度的学习之后，再重新回顾财税法的基本规则，会有不一样的感受，这也是一个必要的学习过程。

财税法的学习和研究方法

（一）关于如何进行财税法资料检索。如果将财税法分成中国法和外国法，我国目前研究得更为系统的是中国法。外国法是一个很宽泛的概念，比如有同学提出想要对美国房地产税制进行深入的了解，国内已经有大量文献对美国的财税法制度进行了介绍和分析，感兴趣的同学可以主动去钻研。

对于北大同学来说，最便利的学术性资料库是北大法宝，其中基本可以找到所有需要用到的文献。其次，在税务部门的官方网站中，会有规范性文件的集合，中国现行法是大家获取信息的重要来源。对于外国法，则可以通过外国法的相关网站获取各国财税法律动态信息，如IBFD、OECD、IMF等。

（二）关于如何学习财税法。有同学对是否需要熟记每一条财税法律条文提出疑问，财税法或许并不需要去背法条，但法条是获取财税法知识的重要来源。对于财税法而言，规范性文件非常多，一些非常具体的问题，看似是新问题，其实很多都已经通过规范性文件作出了注解。

这种“立法”状况常常受到许多批评，因为规范性文件不可避免的会出现逾越法律法规甚至创制规范的问题，这些规范性文件是每一个纳税人应当了解和遵循的行为准则。然而，在解读这些规范性文件时，最终还是应当回到财税法基础理论上来。

（三）关于如何获取财税法前沿知识。对于研究和实践中遇到的比较棘手的问题，或者实务中遇到的挑战，大多数学者会以论文的方式对问题作出回应，这是目前了解财税法前沿知识时很便捷的渠道，学习法律应当具有这样的触觉；专著也是一种更为系统的阐述，但是专著会有一定时效性问题，学术论文也是如此，因为发表周期等多重因素有时会出现热点问题与发表热潮错峰的问题。

此外，还可以借助时评这种渠道，时评可以为大家及时提供一些信息和观点。自媒体时代很多公共知识分子有很多渠道发表其对某一事件的评论，但在浩如烟海的信息中，要学会甄别，不能盲目迷信公知所选择的立场、灌输的概念，应当保有一定的自我判断和警醒。

（四）关于财税法的学习思维。与其说学习财税法是寻找解题答案，不如说是学习并掌握一种学习思维。财税法中有些问题可能会有直接答案，而有些问题其实是多重因素综合作用的结果。

这些因素，既有制度方面的原因，也受限于行业发展的现状，还可能受到税务机关等主体不同立场的考量的影响。财税法很多时候是一种价值衡量，比起胜负分明，更注重追求共赢的结果。这是学习财税法过程中需要认识到的一点。

财税法的立法论和解释论

（一）财税法的立法论

财税法立法论和解释论的视角总是交叉出现的，这一现象也集中体现在近三四十年来日本的立法论与解释论的发展历程中。税制改革本身就是一种反复发生的过程，区别只在于阶段和背景的不同。我们身在其中不仅要接受已成定局的结果，更多的还是要积极参与到这一过程中来。

在财税法学习过程中，立法论是不可或缺的视角。对于财税法学习者来说，需要了解的是，制定规则背后的逻辑，以及是什么因素促使了规则的改变。财税法中一个很特别的现象是，行政机关尤其是财税主管部门有更多机会制定下位层级的规则。在立法机关行使宪法所赋予的立法权之后，会发现仍有层出不穷的问题是现行法所难以应对的，这就是在执法过程需要进一步完善的地方。

事实上，这种制定规则的方式应当称为续造。相对于传统部门法，财税法中规则续造更为常见。如果没有法律规则的续造，在面对具体问题时，地方会有各种迥然不同的做法，很多问题没有办法直接给出十分明确的适用结果。

当然，从消极层面来看，这种做法存在瓦解上位法权威的可能性，这种情况会在将来不断得到改善，比如现在会对规范性文件进行附带审查，这有助于解决规范性文件越出越多的现象。而面对法律体系中上位法和下位法的层级关系，下位法到底能够创新和突破到什么程度，这是需要去思考的问题。

（二）财税法的解释论

面对法律规则的适用和法律规则的续造等问题，必须掌握解释和适用税法规则的一般性原则。有同学提到信托课税是否能用实质课税主义来解释，事实上当前某些概念的引入是很中国化的，比如基金、信托、破产等。

面对具体问题，是应当穿透监管还是认定实体，这些都是非常典型的适用问题。怎样在具体的法律安排中得出税法上的结果，这仍然需要我们查阅大量文献，同时结合中国法下的具体规则来进行解释和适用。所有税法规则制定的背后均有一定的法律原理在支撑。

而规范性文件的矛盾处就在于此，它既统一了执法标准，展现了执法部门更专业的方面，另一方面，所有部门起草的文件都难免包含部门利益。所幸的是，在财税立法过程中，立法参与者很多，既有纳税人代表，也会有实务界代表。创造良好的营商环境需要什么类型的税收环境，这也是促使财税法规则改变的原因。

宏观和微观视角

（一）宏观视角

在财税法学习和研究中，需要同时具备宏观视角和微观视角。财税法不是孤立的学科，很多情况下，判断和处理财税法上的问题需要考察财税法和民商法、行政法及国际法之间的关系。

对于同一法律事实，不同的部门法会有不同的评价，民商法有民商法上的评价，税法有税法上的评价，应该怎么去看待民商法上的评价，是直接适用还是去改变民商法的评价，这时候往往又需要重新回到财税法的立场来考量。

一般情况下，财税法更多的是从公法的层面来考量。有一些较为系统的研究视角，比如民法与税法的衔接，需要考察的是，民法与税法对同一客体评价的不同究竟基于何种考量；而税法与行政法之间的关系在于，二者都是公法性质很浓的部门法，因而不太可能会以个体角度作为核心出发点。

这是因为，财税法最本质内容还是在于分配，始终要解决的是通过参与初次分配之后所筹集到的财政资金进行宏观的再分配。这个再分配本来就是对市场的矫正，所有参与主体在此过程被强制参与分配，因此，财税法上纳税人权利保护往往也需要从宏观视角出发，而非从某一个个体的角度来考量。

（二）微观视角

财税法在微观视角的重要体现是，某一个具体实体税种带来的税收负担或者交易成本往往成为民商事活动和经济活动中商业决策的重要因素，交易当事人在做商业决策时需要考虑税收在其中会起到什么作用。

另外，回到个案，发生税收争议时应如何解决也是微观层面很重要的问题。目前，学习者提出的问题大部分是站在立法论的角度，比如房产税为什么要重新设计等。

这是因为现行讨论中要出台的房地产税并不仅仅涉及到房产税一个税种，还可能会考虑到城镇土地使用税、土地增值税等税种，考虑到地方政府财政收入的组织以及房地产市场的调控等；同时，也会涉及到税收政策与税法之间的关系。

财税法基本规则体系

财税法基本规则体系可以分为法定课税要素、解释性规则和税收政策体系。

首先是法定课税要素，除了法定课税要素之外，哪些要素可以由下位规则来规定，就涉及到非常复杂多元的细节问题。

其次是解释性规则，在理解税法规则时，解释性规则的重要性不可忽视，这一点在在消费税法的学习中会有更充分的理解和认识。

最后是税收政策体系。首先，税收政策并不是只有一种样态，它具有非常灵活的形式，执政党文件所涉及到的税收内容可能是一种政策，中央政府或国务院也可能颁布一系列税收政策，还有行政主管部门所发布的政策文件。

这些政策在许多层面上也具有一定创造性，但也有一些只是用更通俗的语言对现行法律法规进行了重述，从某种程度上来说，这也是一种政策。政策的组成是多元化的，教科书上往往说行之有效的税收政策经过若干年的检验之后会上升为税收法律，但其实未必。很可能只有一些创造性规则会最终形成法律。

在全面推进依法治国以及十八届三中全会所要求的重大改革立法先行的背景下，如果以往行之有效的试点政策不太可行，应该如何纠正该政策是一个值得进一步探讨的重要问题。

比如地方税收优惠，当政策默许它的发生和发酵，其所产生的税法上的不利后果，该如何去纠正和调节，是否要受到诚信原则或者信赖利益保护原则的约束，这些都是宏观政策的问题，一时之间难以确定解决方案。

再比如，个人所得税法的修改，修改后个税实际纳税人只剩下6369万人，全中国人口接近14亿，而实际需要缴纳个税的只有6369万人，如果算上专项附加扣除，将会有更多人被排除出个人所得税纳税人的范围。而在2011年个税法修改后，全国仅有2700多万人缴纳个税。

由此可见，过去七年，我国居民个人收入还是大幅增长的，这与我国整体经济情况的发展密切相关。税收法定不能静态地看，很多问题也并非是一个静态的答案，社会经济的客观情况对于财税法的发展是现实的挑战。

概言之，选修《财税法学》课程的，除了财税法方向的法律硕士（非法学）研究生和法律硕士（法学）研究生、经济法学专业财税法学方向的硕士研究生外，还有不少其他专业、方向的硕士研究生，本次讲座不仅加深了同学们对《财税法学》课程的理解和认识，而且使不少前来旁听讲座的校内外同学初步了解到《财税法学》课程的知识体系和学习方法。

最后，叶姗老师指出，在《财税法学》剩下的几周课程里，同学们将继续学习和研究财税法学方面的知识，重点是税收单行法和税收征管法等，希望同学们保持对《财税法学》课程的学习热情和研究兴趣，结合当前的财税法热点问题，掌握好财税法基础理论。

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