私募基金管理人非居民金融账户涉税信息调查报送义务分析和实操

2017年7月1日实施的《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》（以下简称《管理办法》）要求私募基金管理人在私募基金募集过程中，增加对非居民账户的识别和信息收集与报送工作。

本文在此梳理该项工作的主要内容和流程，为相关机构的私募基金募集工作提供参考。

一、明确私募基金管理人和私募投资基金为义务主体

根据《管理办法》，私募基金管理人，包括从事私募基金管理业务的合伙企业，以及私募投资基金等为投资和买卖金融资产而设立的投资实体，均为《管理办法》下的“金融机构”，需要履行对非居民金融账户的尽职调查及信息报送义务。

二、 明确契约型、公司型和合伙型私募基金均为“金融账户”

根据《管理办法》，金融账户共分为三类，包括存款账户、托管账户和其他账户。其中，私募基金管理人应当关注的是，托管账户中的金融机构受托发起、设立或者管理的契约型资产管理产品，以及其他账户中的公司型私募投资基金的股权权益、和合伙型私募投资基金的合伙权益，需要识别该两类账户为金融账户。

三、私募基金管理人进行尽职调查和识别的具体流程

确定私募基金管理人的识别对象是进行信息收集和报送的前提，根据《管理办法》，私募基金管理人需要尽职调查，以确认账户持有人或者消极非金融机构的账户的实际控制人为非居民身份的金融账户，在此基础上进行金融账户信息收集、记录和报送。

1. 尽职调查流程

管理办法将尽职调查流程区分为个人账户和机构账户尽职调查。

关于机构账户尽职调查流程，根据《管理办法》，金融机构在开户前，首先需要获取机构账户的授权人签署的声明文件[1]，并结合该声明文件，识别账户持有人是否为非居民和消极非金融机构，同时需要对合理性进行审核，如果认为存在不合理信息，需要要求相关账户持有人提供有效声明文件或进行解释，否则不得开立账户。

识别为非居民企业后，金融机构应当收集并报送相关信息。

识别为消极非金融机构后，金融机构应当进一步识别控制人是否为非居民个人，无论账户持有人是否为中国税收居民，并收集并记录消极非金融机构及其非居民控制人的相关信息。

（图片来源于金融账户涉税信息自动交换系统）

关于个人账户的尽调流程，《管理办法》区分为存量账户和新开账户，其中存量账户又分为存量低净值账户和高净值账户，两者以截至 2017 年 6 月 30 日的账户余值是否超过一百万美元区分，对该三类账户，《管理办法》分别制定了不同的尽职调查流程。

2. 识别对象 ——非税收居民

非税收居民是指中国税收居民以外的个人和企业（包括其他组织）。关于中国非税收居民的范围，包括个人和企业。

（1）根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例等有关规定，中国非税收居民个人是指在中国境内有住所或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满183天的个人。其中，在中国境内有住所的居民个人是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人；在中国境内无住所居民个人是指一个纳税年度内在中国境内居住累计满183天的无住所个人。在中国境内无住所又不居住，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满一百八十三天的个人，为非居民个人。

（2）根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例等有关规定，中国税收居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。

根据国家税务总局关于调整《中国税收居民身份证明》有关事项的公告的规定，个人可以向主管其所得税的县税务局（以下称主管税务机关）申请开具《税收居民证明》。中国居民企业的境内、境外分支机构由其中国总机构向总机构主管税务机关申请。合伙企业以其中国居民合伙人作为申请人，向中国居民合伙人主管税务机关申请。

需要注意的是，实践中可能存在同一个主体被多个国家的内国法认定为本国税收居民的情况。对此，《管理办法》规定，如果账户持有人同时构成中国税收居民和其他国家（地区）税收居民的，金融机构应当按照本办法规定收集并报送其账户信息。

3.   识别对象——消极非金融机构及其穿透后的实际控制人

对于消极非金融机构持有人（即金融机构登记或确认为账户所有者的个人或机构）是中国居民的，还需要穿透核查该账户的实际控制人是否为非居民，如果实际控制人为非居民的，也需要归入非居民金融账户进行管理。因此，重点是识别消极非金融机构以及其实际控制人。

消极非金融机构包括：

（1）上一公历年度内，股息、利息、租金、特许权使用费收入等不属于积极经营活动的收入，以及据以产生前述收入的金融资产的转让收入占总收入比重百分之五十以上的非金融机构；

（2）上一公历年度末，拥有可以产生本款第一项所述收入的金融资产占总资产比重百分之五十以上的非金融机构；

（3）税收居民国（地区）不实施金融账户涉税信息自动交换标准的投资机构。

实际控制人是指：

需要注意的是，如果识别为消极非金融机构，但截至2017年6月30日账户加总余额不超过100万美元的，且根据现有客户材料无法识别控制人是否为非居民的，可以不收集控制人相关信息。

四、信息报送内容和时限

1. 报送内容

需要报送的非居民账户信息包括基本信息、账号或者类似信息、公历年度末单个非居民账户的余额或者净值、公历年度内收到或者计入该账户的收入总额以及其他税务总局要求的信息。

（1）基本信息

基本信息根据账户类型的不同区分如下：

（2）公历年度内收到或者计入该账户的收入总额

该部分信息需要区分存款账户、托管账户、其他账户，具体如下：

结合以上关于“金融账户”的分类和定义，契约型私募投资基金应关注“托管账户”的报送信息，公司型和合伙型的私募投资基金应关注“其他账户”的报送信息。

2. 报送时限

私募基金管理人应当于2017年12月31日前登录国家税务总局网站办理注册登记，并且于每年5月31日前按要求报送以上信息。

如果金融机构的现有客户资料中没有居民国（地区）纳税人识别号、出生日期或者出生地信息的，无需报送。但一旦被识别为非居民账户，金融机构应于次年12月31日前，积极采取措施，获取以上信息。

五、资料保存期限和形式

金融机构对尽职调查过程中收集的资料应自报送期末起至少保存五年。相关资料可以以电子形式保存，但要能够按照相关行业监管部门或税务总局要求提供纸质版。

六、违反《管理办法》的处罚措施

《管理办法》对于以下情形规定了相应的行政处罚措施：

（1）未按规定开展禁止和调查；

（2）未按办法建立实施控制机制；

（3）故意错报、漏报账户持有人信息；

（4）帮助账户持有人隐藏真实信息或者伪造信息；

（5）其他违反办法规定的。

如果存在以上行为，国家税务总局有权责任限期改正，逾期不改正的，税务总局将记录相关纳税信用信息，并用于纳税信用评价，并将违规情形通报相关主管部门，有限金融主管部门可以采取以下措施：

（1）责令金融机构停业整顿或吊销其经营许可证；

（2）取消金融机构直接负责的董事、高级管理人员和其他直接责任人员的任职资格，禁止其从事有关金融行业的工作；

（3）责令金融机构对直接负责的董事、高级管理人员和其他直接责任人给予纪律处分。

七、提示和建议

非居民金融账户涉税信息调查报送目前可能是私募基金管理人的募集合规工作中尚未被重视的一环。考虑到私募基金募集对象多样化、私募基金行业联动监管趋势以及全球税收合作并提高税收透明度不断提高，建议私募基金管理机构制定相关内控制度，明确尽调和信息报送流程，确定信息收集的相关文件，同时，关注《管理办法》相关细则出台和实务发展，不断完善募集合规工作。

[1] 《管理办法》同时附个人/机构/控制人税收居民身份声明文件样表，可下载参考：http://www.chinatax.gov.cn/n810341/n810755/c2623078/content.html

本文作者

王曦

■ 上海市协力律师事务所

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