中国现代国家建设的财政逻辑

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本文刊发于《学海》2021年第1期

作者简介：

颜昌武，暨南大学公共管理学院教授、博士生导师。

# 内容提要

税收是现代国家形成的直接动因，基于纳税人同意的税收，使国家完成了从“掠夺之手”到“扶助之手”的转型。作为规范政府收支及运行的制度安排，财税体制集中体现了国家与市场、国家与社会以及不同层级政府间的分配关系。我国财税体制一直在探索中不断变革，税制改革的历史反映了中国现代国家建设艰辛而恢弘的发展进程。一部税制改革的历史，就是一部中央与地方关系不断调整的历史，其最终的指向则是理顺国家与社会的关系。党的十八届三中全会开启的新一轮税改表明：税收反映了国家的汲取能力，更体现了国家的再分配能力；税收对国家建设的作用不仅在于为国家提供岁入，更在于促进社会的公平与正义。

      #关键词

 行政改革  国家建设  税收  央地关系  国家与社会

税收在传统上属于经济学的地盘，经济学家和会计学家们凭借其专业技能主导了税收议题。在很长一段历史时期内，极富政治意蕴的税收问题一直囿于其经济属性和技术属性而未能进入政治学的视野。税收研究的这种技术化取向压倒了历史取向和制度取向，割裂了税收与经济发展和政治变迁之间的有机联系。党的十八届三中全会提出“财政是国家治理的基础和重要支柱”，强调“科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障”。这一表述明显不同于过往的提法——“财税体制改革是经济体制改革的突破口”，冲破了传统的经济学思维而凸显了鲜明的政治学意蕴。这不仅明确了税收在国家治理中的重要作用，也给我们的未来研究指明了方向。本文尝试以中华人民共和国成立以来的历次税制改革为主线，聚焦税收之于国家治理现代化的作用与意义，探讨中国现代国家建设的财政逻辑。

税收与现代国家的兴起

诺贝尔经济学奖得主诺思（Douglass North）曾指出，回顾历史就是将过往的人类生存状况构想成一个连贯的故事，“这一构想只存在于人的头脑中。我们不是要再造过去；我们建构的是关于过去的故事”。这一观点为我们提供了方法论指引：我们将从税收的角度重构一段现代国家兴起的故事，以期为后文分析税收在推动国家治理现代化中的作用奠定一方理论基石。

（一）共容利益：从流寇到坐寇的奥秘

现代意义上的民族国家起源于西欧。在漫长的中世纪过后，西欧开始发生前所未有的深刻变革，出现了一种与传统农业文明有着本质区别的现代文明，“从而开始了我们今天所说的现代化进程”。西欧何以会走向现代化，学术界对此的回答可谓见仁见智。本文认为：税收在人类文明进程中起着关键作用，是现代国家形成的直接动因。

虽然同在西欧，但英国、法国、德国、荷兰、西班牙等国家所走过的现代化路径也不尽相同，有的长盛不衰，有的短暂繁荣。英国自18世纪崛起成为“日不落帝国”以来，至今屹立于世界强国之林；葡萄牙、西班牙、荷兰等在经历短暂的强盛后走向衰落；法国、德国等则在现代国家的建构过程中一波三折。为什么会出现这样的差异呢？在税法专家亚当斯（Charles Adams）看来，这主要是因为各国采取了不同的税收治理方式，“英国从17世纪的一个中等水平的欧洲国家，崛起成为18-20世纪的超级强国，秘诀就在于良好的税收管理”。荷兰则相反，由于税负过重导致商业和贸易萧条而进入急剧衰退时期。同样的故事也发生在西班牙和法国：西班牙哈布斯堡王朝榨取税收、挥霍无度，直至债台高筑，在六次大规模税收起义的打击下，曾经强盛的西班牙帝国迅速走向衰落；法国的波旁王朝也因财政危机而崩溃。一言以蔽之，税制合理则国家兴，税制失当则国家衰。如何区分税制的合理与失当呢？不同的税制何以导致不同国家不同程度的兴衰呢？

奥尔森（Mancur Olson）的“流寇—坐寇论”有助于我们更好地解答上述疑问。所谓流寇，通俗地讲，就是打一枪换一个地方、流窜作案的匪帮；所谓坐寇，则是占山为王、长久统治某片区域的匪帮。奥尔森的基本观点是，人类文明的进步体现在从流寇逐渐演化为坐寇的进程中。

奥尔森是如何得出这一结论的呢？他在审视人类发展史后发现，当掠夺比生产更容易获得社会资源时，掠夺行为就会普遍存在，创造性的生产活动就会萎缩，社会的整体匮乏就会加剧。反之，只要生产性活动受到保护和激励，社会就会欣欣向荣。奥尔森由此判断，从掠夺到生产，从流寇到坐寇，从衰败到繁荣，其奥秘就源于“共容利益”。

奥尔森把“共容利益”的作用机制称为“另一只看不见的手”，从而与斯密（Adam Smith）的“看不见的手”相对应；共容利益则与狭隘利益相对应。共容利益通常与坐寇联系在一起：坐寇会将自身的利益与社会整体利益联系在一起，社会整体利益越大，自身获益也越大。狭隘利益则与流寇联系在一起：流寇不会顾及社会整体利益，只考虑自身利益。利瓦伊（Margaret Levi）的研究也很好地证明了这一结论。她假定统治者都是掠夺性的岁入最大化者，但其掠夺性行为会受到贴现率——统治者相较于眼前而对未来的重视程度——的影响。流寇的贴现率高，因而对未来不甚关心，更专注于对现实岁入的提取；坐寇的贴现率低，更着眼于长远利益的考量。

流寇竭泽而渔，其掠夺性行为会使社会的整体利益不断下降，其能掠夺到的资源也会越来越少，加之不同的流寇群体之间也会有竞争，形成一种类似于公地悲剧的效应，长此以往，流寇们将无从掠夺。坐寇放水养鱼，水放得越多，鱼也越多，坐寇能获取的鱼也随之增多。从现代国家的角度看，“水”就是“坐寇”为公众提供的公共产品和服务，“鱼”就是“坐寇”收取的以税收为主的财政资源。奥尔森认为，人类文明的进步就表现在变成国家的坐寇将自身利益与社会繁荣关联起来，能够在寻求自身利益最大化的同时适可而止，甚至可能牺牲自我利益以赢得整体社会的发展。不同的坐寇之间也会有竞争，流寇也可能威胁到坐寇的利益。为了更长久的统治，这些暴力拥有者都不愿意自称为匪帮；相反，他们总给自己加上各种冠冕堂皇的名号，以表明权力来源的正当性。用韦伯（Max Weber）的话说，“任何统治者都企图唤起并维持（全社会）对其‘合法性’的信仰”。

将韦伯所说的政府的“合法性”诉求与奥尔森所说的“共容利益”相结合，不仅可以合理地解释坐寇在榨取尽可能多的净剩余时提供公共服务的动机，也可以解释人们何以情愿接受坐寇的统治和掠夺。韦伯解释说：“任何一种真正的统治关系都包含着一种特定的最低限度的服从愿望，即从服从中获取（外在的和内在的）利益。”当流寇肆虐横行时，百姓难以休养生息，所以最好的策略就是从作为坐寇的国家那里购买保护，因为“一个能可靠地提供保护的国王——即使是一个暴君——也远比盛行的无政府状态可取。尽管在暴君统治下，现有的所有权的安全仍是脆弱的，但还远不及无政府状态下那样脆弱”。

（二）税收乃代议制之母：如何防止坐寇倒退为流寇？

基于共容利益的统治者会着眼于长远利益的考量，但这并不意味着他免除了短期行为的冲动。如果统治者的短期行为不能受到有效约束，就会倒退成流寇。奥尔森说，历史上人类文明的中断或倒退，往往是坐寇倒退成流寇所致。如何能够防止坐寇倒退成流寇呢？答案就是要有一个“稳定的民主政府”。对“民主政府”的含义可以有多种解读，但最根本的一条是政府的权力必须受到有效的约束，政府只有在受到宪法规则的适当约束下才有可能“目光长远”。社会契约论中基于自由平等的契约理念对于现代民主政府的建立无疑有着重要的思想引领作用，但在实际的政治运作中，是税收这个相当世俗化的因素推动了现代宪法规则的形成。达尔（Robert Dahl）就认为：“统治者需要取得被统治者的同意这个理念，一开始是作为一个征税问题的主张而提出的，这一主张后来逐渐发展成为一种有关一切法律问题上的主张。”要言之，社会契约论在观念上创造了现代国家，税收在现实中造就了现代国家。

在现代国家的形成过程中，没有一个统治者不想巩固并扩大自己的权力。但他们扩大权力的愿望往往并不能实现，因为会“受到没有终止也无法控制的财政危机的制约”。在中世纪早期，西欧的统治者主要依赖自己的领地收入而“自食其力”。16世纪前后，君主们不断主动挑起或被动卷入战争，战争年年不断，耗费不断增加，原有的领地收入捉襟见肘，以至君主债台高筑，破产威胁挥之不去。为了摆脱持续的财政危机，君主们不得不寻找新的税源。“那些相对更有效地解决了其财政问题的政治单位得以存在下去，而相对无效的政治单位则被对手吞并”。“有效”还是“无效”，关键看君主能否持续地找到新的岁入来源并且能维护和巩固自己的统治。虽然岁入最终来源于民众，但统治者获取岁入的不同方式决定了民众与国家之间的不同关系。统治者若以暴力为依托无偿征用民众的私有财产，这固然可以暂时获得岁入，但抗税运动随时可能爆发，统治者可能会付出更高的代价。历史真相也证实了这一点，“使查理一世上了断头台的英国革命就是从拒绝纳税开始的。以宣布北美脱离英国而独立告终的北美革命也是从拒绝纳税开始的”。因此，最有效的手段，莫过于统治者分享政治权力以换取高额税收，这就意味着代议制政府的诞生。

为了有效地获取岁入，英国国王不得不于1215年向贵族、教会和市民低头，签署了《大宪章》。《大宪章》规定“国王非经贵族和教士组成的议会同意，不得向封建主征收额外的税金”，由此终结了国王可以自行征税的历史。此后，征税权一步步地转移到下议院手中。直到“光荣革命”后的1689年，英国议会通过了限制王权的《权利法案》，正式确立了现代意义上的“税收法定”原则，也最终确立起代议制民主政治。《权利法案》宣示了现代民主政治的部分理念：非经纳税人同意不得征税；税收标准必须由纳税人的代表决定。这些理念在美国独立战争时被简化为一句口号，即“无代表，不纳税”。

在熊彼特（Joseph Schumpeter）看来，包括英国在内的现代国家的兴起，原因即在领地国家，君主的所有权和统治权是合一的，随着君主土地的丧失，领地国家不得不以公共的名义向私人征税，于是变成了税收国家，专制政府也随之变成了民主政府。税收无论怎样定义都难逃侵犯公民私有财产的掠夺本性，如何将税收这一怪兽驯服在宪法秩序的笼子中，就成为税收国家的当务之急。在税收国家，税收的契约性表征着个体自由，税收的强制性代表了国家权力，理论上的张力于是变成了现实的考量：如何才能找到国家的征税权力与个体纳税权利之间的平衡点？从这个角度看，税收首先是一个政治问题，它是联接国家公权力与公民私权利的纽带。税收国家最大的意义恰恰在于赋予纳税人与政府讨价还价的权利，从实践上彰显了社会契约论意义上的政府的合法性，也在实际上限制了政府的掠夺之手。

也正是在税收国家，我们看到了好的税收治理的最重要的标准——纳税人同意。洛克（John Locke）最早阐述了这一标准的重要性。他说，为了维持政府的运转，人民就必须纳税，但这必须出于人民的同意，“因为如果任何人凭着自己的权势，主张有权向人民课征赋税而无需取得人民的那种同意，他就侵犯了有关财产权的基本规定，破坏了政府的目的”。斯密在《国富论》中提出了著名的“税收四原则”：“公平”“确定”“便利”“最低费用”。斯密的四原则归结到一点，就是税收之便利。“便利”与否跟税负高低无关，其核心意义在于“经纳税人同意”。经过了纳税人的同意，征税就会变得简单、成本低且具有良好的预期性，在这种情况下“收集到的一个英镑要比不平等地胡乱摊派所搞的一个先令为害要轻”。这种“便利的”税收制度给英国政府也给地方共同体的福利设施筹得了巨款，从而为推动英国的现代化进程发挥了关键作用。相反，不经纳税人同意的税收就是恶税，其典型表现形式就是统治者任意征收，这与流寇的掠夺行径并无二致。税制失当最终会造成国家衰败，因为“任意征税可以论证以下行为的合法性：逃税、抗税、暴力、谋反、武装起义以及武力推翻政府”。

一部税制改革的历史，

就是一部央地关系调整的历史

如前所述，现代国家作为一柄兼具“掠夺之手”和“扶助之手”的双刃剑，是以维护个体自由为核心建构起来的。税收集中体现了国家权力与个体自由之间的张力，是现代国家形成的直接动因，基于纳税人同意的国家税收，由此完成了从“掠夺之手”（强制性）到“扶助之手”（契约性）的转型。税收在中华人民共和国的发展演变，也不只是一个单纯的技术问题或者经济问题，本质上还是一个政治问题。自中华人民共和国成立以来，我国的财税体制一直在探索中不断变革，税制的变革史折射了中国现代国家建设艰辛而恢弘的历史进程，如熊彼特所言：“一个民族的精神、文化水平、社会结构以及由政策产生的行为，所有这一切以及更多的东西，都写在民族的财政史中，无须任何修饰之词。懂得在此处聆听财政史传达出来的信息的人，比起那些身居他处的人，更能清晰地识别出世界史的巨响。”

履行国家职能需要财政资源，不同类型的财政资源汲取方式反映了国家能力的差异，决定了国家与社会之间的不同关系。如果以一国财政收入的主要来源为依据，我们可以区分出自产国家、租金国家和税收国家等不同财政国家类型。自新中国成立以来，我们在财政资源汲取方式上，依次经历了“利税并存、以利为主、以利代税”“利改税、税利分流”“税收收入为主、非税收入为辅、国债筹资补充”三个不同的发展阶段。

（一）以“统收统支”为表征的自产国家时期（1949-1977年）

中华人民共和国的成立标志着现代国家建设在中国大地上真正拉开了帷幕。对新生的人民共和国来说，当务之急就是集中国家权力，增加国家财力，迅速恢复被百年战乱所破坏的国民经济。如何获取财政收入、强化国家汲取能力，就成为中国进行现代国家建设必须面对的基本命题。对这一问题的回答，构成了影响国家与社会之间资源配置的基础性制度安排。国家财力的集中并不是一蹴而就的，而是分阶段分步骤完成的。虽然每一阶段的历史任务各有侧重，甚至偶有冲突，但在改革开放前的30年里，建立起高度集中的财税管理体制始终是一条明晰的主线。总体来看，这一时期的税制发展体现出三大特征。

一是建立集中统一的财税体制，体现了集权的逻辑。没有统一的财权，就没有统一的政权。1949年10月，中央决定成立中央人民政府政务院财政经济委员会，统一领导全国财政经济工作。同年底，首届全国税务会议在北京召开，会议明确了税收的性质和任务，确定了税务工作统一管理的组织原则。次年1月，政务院发布《关于统一全国税政的决定》的通令，决定以《全国税政实施要则》作为今后整理和统一全国税政税务的纲领性文件。通过统一全国税政，确立新税制，近代以来中国税政长期不统一的局面从此宣告结束。这种统一的财税管理体制，虽历经多次变革，但其统收统支、高度集中的特征一直持续到改革开放前夜。

税政的集中统一，是当时经济社会发展的必然要求。一方面，新生的人民共和国百废待兴，国库羸弱，没有集中的财权就没法筹集到必需的财政资金；另一方面，当时全国财经工作仍处于分散管理状态，新老解放区的税制也亟待统一。因而，统一全国财经工作，建立集中统一的财税体制，集中财权，统收统支，就成为一项重要而紧迫的任务。

税政的集中统一，也是适应计划经济体制的必然体现。计划经济体制的实质不在于有计划，而在于它是一种以行政方式分配社会资源的制度安排，其最突出的特征就是强调高度集中、排斥分散决策，体现了集中力量办大事的特点。与此相适应，统收统支、高度集中的财税体制就成为计划控制的基本工具。

二是简化税制，以利为主甚至以利代税，体现了自产国家的特征。所谓自产国家，特指那些实行计划经济体制的国家，其财政收入主要来源于国营（有）企业上缴的利润，其财政体系也一直在弱化税收的作用。改革开放前，中国自产国家的特征通过理论与实践两个层面表现出来。理论上坚持“税收无用论”的观点，认为税收是资本主义的糟粕。特别是“文革”期间，“非税论”观点盛极一时，税收制度被斥为“繁琐哲学”“条条专政”和“管、卡、压”。实践上主要遵循简化税制的思路，强调以利代税。所谓“简化”，就是要摆脱税收“繁琐哲学”的束缚，税种、税率应尽可能少，税制应尽可能简单，最好是将税收全部转化为以利润上缴的方式来加以集中。这一时期，税制总体上朝向极简化的方向发展，虽偶有回潮，但税收简化的思路始终未发生根本变化。

简化税制、以利代税，其好处是政府可以通过直接控制国营企业和间接控制集体经济（主要依靠调控价格机制），获得国家建设所需要的财政资金。但这对税收发展形成了极大的冲击：一是造成国家财政收入中公有制企业上缴利润的比重越来越大，最终形成以利代税。改革开放前，税收收入占全国财政收入的比重一直低于50%。二是造成税收调控经济的功能严重弱化，特别是在“文革”期间，税务机构被大量撤并，税务干部被大量下放，对正常的税收征管秩序产生了冲击。

三是尝试改革过分集中的财税体制，体现了在放权收权之间摇摆的特征。1954年，中央决定对预算管理体制加以改进，适当下放地方财政权力，以调整财政上下级之间和财政同企业、事业单位之间的利益关系。这次改革，使地方有固定收入来源和一定的机动财力，与中华人民共和国成立初期的完全集中体制有所不同，成为分级财政管理体制的开端，保证了第一个五年计划时期国家集中主要财政进行重点建设的需要。

在随后的几年里，财政管理体制一直朝着分权的方向发展。1956年，毛泽东发表《论十大关系》，提出要“扩大一点地方的权力”。1957年开始下放财政权力，着力调整财政体制及国家与企业的关系。1958年开始实行“以收定支，五年不变”的新财政体制。1961年，针对“大跃进”期间过度下放财权造成的问题，中央决定重新实施集中统一的财政政策，强调财权必须集中于中央。此后的数年间，财权一直在集中与下放之间来回摇摆，形成了一放就乱、一收就死的收放困局。要言之，这一阶段虽然历经多次财权下放的改革尝试，但在一个总体性的集中计划体制内寻求放权，要么无法落地，要么只是特定情况下的权宜之计，“是在集权前提下的有限放权，而不是规范化的分权”。

（二）以“放权让利”为表征的税收国家初建时期（1978-1993年）

统收统支、高度集中的财政管理体制，统得太多，管得太死，不仅效率低下，难以真正实现“为国聚财”的目标，而且容易削弱财政调控能力，诱发财政危机。到“文革”结束时，国家汲取能力严重下降，国民经济发展堪忧。党的十一届三中全会指出，“现在我国经济管理体制的一个严重缺点是权力过于集中，应该有领导地大胆下放，让地方和工农业企业在国家统一计划的指导下有更多的经营管理自主权”。中央决定以财政体制改革为突破口，先行一步。这就要求打破以集权为特征的“统收统支”模式，通过“放权让利”，调动地方、企业和个人的积极性，最终使地方和企业成为现代国家建设的重要力量。

为避免陷入过去“一放就乱、一收就死”的困局，国务院于1980年2月发布《关于实行“划分收支、分级包干”财政管理体制的暂行规定》，决定自1980年起下放财权，对省、市、自治区实行“划分收支、分级包干”的财政管理体制，主要按照经济管理体制规定的隶属关系，明确划分中央和地方财政的收支范围，将过去的“一口锅里吃饭”改为“分灶吃饭”。这一改革不仅扩大了地方的财权，打破了原来统收统支、高度集中的僵化局面，更成为经济体制改革的突破口，有利于带动和促进其他方面的改革。

“分灶吃饭”着眼于调整中央与地方之间的财政关系，“放权让利”则偏重于国家与企业之间分配关系的调整。这一调整主要涉及两步“利改税”和“税利分流”。1983年4月，国务院批转财政部《关于国营企业利改税试行办法》，对各类国营企业实现的利润按一定比例征收所得税，即第一步“利改税”。这一改革将中华人民共和国成立后实施了30多年的国营企业向国家上缴利润的制度改为缴纳企业所得税，从理论上和实践上突破了“国营企业只能向国家缴纳利润、国家不能向国营企业征收所得税”的禁区，成为国家与企业分配关系的一个历史性转折。

为更好地理顺国家与企业之间的分配关系，保证国家财政收入的稳定增长，并使企业在经营管理和发展上有一定的财力保证和自主权，调动企业和职工的积极性，国务院于1984年9月批转财政部《国营企业第二步利改税试行办法》，决定将第一步利改税设置的所得税和调节税加以改进。“利改税从第一步改革的税利并存，过渡到第二步的完全以税代利，是对中国工商税制的一次全面改革”，改革之后，国家与企业的分配关系得以用税的形式固定下来，企业吃国家“大锅饭”的问题也得到了较好的解决，这就为落实企业自主权创造了条件。

如果说利改税以前是“以利代税”，那么利改税就是“以税代利”，而实现承包制，又变成了“以利代税”，这就意味着国家与企业的利润分配关系“始终没有跳出税利不分的框子”。有鉴于此，1987年，财政部推出了《关于进一步改革国家同企业分配关系的方案》，开始实施“税利分流”改革。所谓“税利分流”，通俗地说，就是国家先以社会管理者的身份依法对企业实现利润征收所得税，然后以资产所有者身份参与企业税后利润分配。1991年，财政部和国家体改委联合下发《国营企业实行“税利分流、税后还货、税后承包”的试点办法》，将“税利改革”推向深入。

无论是两步“利改税”，还是“税利分流”，都是以理顺和规范国家与企业的利润分配关系为中心，这就使得我们迈出了走向税收国家的第一步。首先，“非税制”和“税收无用论”被彻底抛弃了，税收的名誉得到了恢复，税收在财政收入体系中的地位和税收在经济调节中的作用也都得到了强化。其次，税务机构也得到了改革和强化。改革开放之初设立了财政部税务总局；1988年5月3日，财政部税务总局升格为国家税务局，归口财政部管理；1993年4月19日，国家税务局更名为国家税务总局，升格为国务院直属机构；1993年12月20日，国家税务总局由副部级调整为正部级。最后，较好地厘清了国家和市场、国家和企业的关系，减少了国家对企业的直接干预，扩大了企业自主权和财力，使得国家财政收入从主要依靠国企利润向主要依靠税收转型，初步彰显了税收国家的基本特征。

（三）分税制改革：奠定税收国家发展的基石（1994-2013年）

随着社会主义市场经济体制的确立，原有的财政包干体制的弊端日渐凸显，主要表现在：税收调节功能弱化，财政收入占国内生产总值的比重和中央财政收入占全国财政收入的比重过低，中央宏观调控能力受到影响。为进一步理顺中央与地方的财政分配关系，提升中央政府的汲取能力，更好地维护中央权威，1993年12月，国务院发布《关于实行分税制财政管理体制的决定》，决定自1994年1月1日起实施分税制改革。这次改革的亮点是，“中央不再委托地方税务机关完成征收几乎所有税目的工作，而是建立了自己的税收机构，即国家税务局系统”，这就突破了分灶吃饭、放权让利的传统思路，打破了长期以来实行的按行政隶属关系组织财政收入的格局，最大限度地避免了地方政府对国税工作的干扰。

分税制改革是一次全方位、根本性的改革，在时间上也体现了一揽子推出的特点，是中华人民共和国成立以来规模最大、范围最广泛、内容最深刻、影响最深远的一次税制改革，在中华人民共和国税制改革历史上具有里程碑式的重大意义。通过改革，中国税收国家进一步走向定型，具体表现在如下两个方面：

一是中央财力大幅上升，显著提升了中央宏观调控能力。在包干制下，地方获得了较高的自主权，财政收入增量分配向地方倾斜，中央财政收入占全国财政总收入的比重明显偏低，中央财政难以为继，甚至落入了向地方“借钱”的窘境。中央通过1981年和1982年向地方借款以及1983年以后的借款进基数，总共从地方取得财力422.16亿元。分税制彻底打破了包干制下中央与地方在收入征管方面的“委托—代理”关系，确立了中央在财政收入分配中的主导地位。实施分税制改革后，中央本级收入大幅提升。以1994年为例，当年中央财政收入占全国财政收入比重为55.7%，大大地超过了1993年的22.0%。此后，中央财政收入在全国财政收入中的占比虽小有波动，但大体稳定在50%左右。

二是明确了中央和地方的利益边界，规范了政府之间财政分配关系。作为规范政府收支及其运行的制度安排，财税体制集中反映了国家与企业和居民之间的分配关系，以及不同层级政府之间的分配关系。长期以来，我国财税体制的变革表明中央与地方之间一直处于一种复杂而不稳定的分配关系中。分税制结束了这种不稳定的状态，建立了统一的中央与地方之间的分配关系，调动了中央和地方两者的积极性，也为微观市场主体的自主经营、公平竞争搭建了制度基础，初步规范了国家、企业、个人以及中央与地方之间的分配关系，奠定了国家长治久安的基础。

毋庸讳言，分税制还有着明显的改进空间。其一，它只是对中央与省的收入分成进行了调整，对省及省以下地方政府的收入分成并无规定，换言之，省以下财政体制并没有真正进入分税制轨道，而是呈现出五花八门的“讨价还价”和“因地制宜”的情形。其二，分税制主要是收入侧的改革而不是支出侧的改革，主要是从收入分成的角度对央地关系进行了规范，而没有从支出责任的角度对央地关系加以约束。简言之，就是“收入向中央倾斜，支出向地方倾斜”，如果缺乏进一步的财政事权和支出责任的改革，其结果必然是央地财政关系失衡。如果说分税制改革之前，“两个比重”的下降严重弱化了中央的财政汲取能力，不利于国家建设；那么，今天地方政府深陷治理困境，同样不利于国家建设。这就使得新一轮税制改革成为必然。

中华人民共和国税制改革的内在逻辑：

通过调整央地关系来理顺国家与社会的关系

税收作为紧密联结中央与地方、政府与市场、政府与社会的纽带，涉及政治、经济、社会、文化和生态文明等各个方面，在现代国家建设中起着基础性和支柱性作用。中华人民共和国70余年税制改革的历史表明：一部税制改革的历史，就是一部央地关系不断调整的历史，其最终的指向是理顺国家与社会的关系。那么，税收如何联结国家与社会呢？对这一问题的回答，首先取决于我们如何理解税收的本质。

（一）税收如何联结国家与社会：对税收本质的几种竞争性诠释

税收反映了作为征税方的国家与作为纳税人的公民之间的关系，对这种关系的不同理解形成了对税收本质和功能的不同定位。

一是管理主义的视角，强调纳税人对国家负有纳税义务。按照这种理解，税收的本质“就是政府无偿从我们手中取走金钱、财产或者服务”，税收的目的是为国聚财。这是一种典型的“国库主义”思维，突出了税收的强制性、无偿性和固定性，即税收是国家为实现其统治职能，依照国家强制力，无偿地参与国民收入分配获取财政资源的一种形式。主流财税教科书几乎都持这一立场。

二是权利主义的视角，“无代表，不纳税”是这一观点的质朴表达。从这一立场看，税收所表达的更多地是公民的权利及与之相对应的国家的责任，因而，税收的本质是政府受公民之托履行公共服务的责任。在权利主义者看来，税收在国家与公民关系中具有特殊的地位，公民对统治者与政府行为的控制“主要是经由对岁入的控制（control of revenue）来实现的”。公民依法承担纳税义务是以享受宪法规定的各项权利为前提的，如果仅仅从纳税义务的角度来理解税收的本质，那就无法准确把握税收的实质。

三是契约主义的视角，认为国家与公民是平等的互负给付义务和请求权利的契约关系。在这种关系中，国家“是以个人成员的共同利益为基础并且要反映这种共同利益的契约性组织”，它负责向社会提供公共产品和服务；公民则向国家缴纳税收，税收不过是公民向国家购买其所提供的公共产品和服务的对价。英国思想家霍布斯（Thomas Hobbes）的一句名言可被视为对这一视角的经典表述，他说：“主权者向人民征收的税不过是公家给予保卫平民各安生业的带甲者的薪饷。”诺思虽然对契约论的国家理论提出了批评，并提出了“暴力潜能”分配论的国家模型，但他也承认契约性国家产生的合理性。在此视角下，国家的定位是向公民提供服务（比如保护）和公正，并依此向公民获取税收，因而，“我们可以把政府简单看成是一种提供保护和公正而收取税金作为回报的组织”。

无论是哪一种视角，都表明税收承载了国家与公民之间的权利义务关系。在管理主义者眼中，税收只是国家实现其统治的一种工具或手段，纳税人也只是以义务人的身份面对国家。权利主义对此进行了批评，抨击他们将自身的职责定位于“宫廷理财家”，一心为政府攫取更多的财政资源出谋划策，以期“提高国家财力”，至于纳税人权益这样的大问题，根本不会进入他们的视野。如果说管理主义视角是站在作为征税方的国家的立场上，突出了税收的强制性，那么，权利主义的视角就是着眼于纳税人权益的立场，突出了国家作为征纳方的责任与义务。契约主义则强调了国家与公民之间的平等与互惠，它不否认税收的强制性，但认为强制性应以契约性为前提，只有在国家与公民经过平等协商之后，税收才具有强制性；如果仅仅着眼于税收的强制性而忽视其契约性，必然会将国家与社会对立起来，无法在两者之间形成良性互动。

（二）通过税收体现公平正义：新一轮税改的价值旨归（2014年至今）

就其本质而言，税收体现了国家与社会的关系。中华人民共和国成立后，确立起高度集权的政治经济体制，国家与社会、国家与市场的关系都呈现出高度一体化的特征。具体到财税领域，这种高度一体化就落实为以利代税、统收统支的财政体制。这一财政体制虽然扭曲了国家与社会的关系，但在很大程度上反映了中央与地方之间集权与放权的关系。改革开放以降，税收最初承担起理顺国家与市场之间关系的职能，主要是通过“利改税”和“税利分流”显现出来的。在社会主义市场经济体制确立之后，为了破解“两个比重下降”的困局，税收再次承载了理顺中央与地方之间关系的职能，主要是通过分税制改革显现出来。党的十八届三中全会开启的新一轮税改，剑指分税制改革以来已然凸显但一直未得到有效解决的央地关系问题（主要是央地财政关系失衡和地方治理能力不足的问题）、国家与社会关系问题（主要是税收法定原则的确立和纳税人遵循秉性的培育的问题），集中体现了税收之于现代国家建设的重要意义。

1.税收不仅体现了国家的汲取能力，更体现了国家的再分配能力。

相比于任何其他单一要素而言，一个国家筹集和配置财政资源的方式更能说明其国家能力。政府取钱、分钱和用钱的方式，在很大程度上决定了国家做事的方式并反映国家的治理能力。如果没有钱，国家就无力为国民提供必需的基本公共服务；如果花钱不当，就容易激化社会矛盾，不利于国家的长治久安。因而，从汲取（收入侧）和再分配（支出侧）两个维度提高税收能力，就成为现代国家建设的题中应有之义。

在新一轮税改之前，我们对税收的理解主要是从汲取角度来展开的，也就是一种“管理主义”主导的思维模式。当我们说起税收特性时，通常会强调税收的强制性、无偿性和固定性；当我们谈论税制改革时，通常会强调如何保障税收收入及时、足额和可持续地入库。这种“管理主义”的思维意味着我们有可能忽视税收本身所蕴含的公平正义的内在要求。

从契约主义的视角来看，税收是政府无偿从纳税人手中取走的财产，具有“掠夺之手”的特征；国家作为一个“以个人成员的共同利益为基础并且要反映这种共同利益的契约性组织”，要依照契约向社会回报以公共服务，承担起“扶助之手”的职责。税制就是关于如何承担“扶助之手”职责的制度，这意味着新一轮税改不仅要关注“收入侧”改革，而且应强调“支出侧”改革。

从实践上看，改革开放40余年，我国经济高速发展，基础设施建设日新月异，这很大程度上归功于地方政府坚持以经济建设为中心不动摇，但这也表明“经济建设型”的地方政府对能够调节再分配的基本公共服务投入不足，呈现出一种强汲取能力与弱再分配能力并存的非对称性发展态势。其典型表现是基本公共服务存在结构性欠缺，基础教育、医疗服务和居住环境普遍存在短板。因而，我们今天讲税收能力现代化，就不能只着眼于强化国家的税收征管能力，更要着眼于国家的再分配能力。新一轮税改，致力于健全公共财政预算体系，推进基本公共服务均等化，提升保障和改善民生的水平，推动从建设型财政到现代公共财政的转型，其着眼点正在于不断提升国家的再分配能力。

2.税收对现代国家建设的作用不仅在于为国家提供岁入，更在于塑造国家与社会的关系，促进社会的公平与正义。

税收的功能不仅在于筹集财政收入，更在于促进社会的公平与正义。税收不只具有为国家聚财的功能，还具有塑造国家的崇高意义的力量，代表了一个民族全部的文明水平。国家为了获取税收，自觉与公民形成一定的契约关系，这有助于促进国家现代化的进程。稳定的税收契约关系又有助于国家财政能力的提升，从而促进国家治理体系的完善。在一篇广为引述的经典文献中，熊彼特对税收之于现代国家建设的意义进行了详尽的阐述：“税收不仅帮助创造了国家，而且还帮助塑造了国家的形式。税制作为手段，其发展帮助了其他制度与机构的发展。……税收把金钱和算计精神带到了此前它们从未到达过的各个角落，并因此成为那个曾经产生税收的社会有机体的塑造力量。社会结构决定了税收的种类和水平，但税收一经产生，就成为一把可以操作的手柄，而且好像它一直都在；各种社会力量都能握住这一手柄，用以改变社会结构。”

税制变迁的过程，就是人类社会税收文明水平不断进步和提升的进程。在改革开放前，税收的功能被简化成“为国家聚财”，在这一时期，我们顺利完成了社会主义改造，控制了绝大多数的社会财富，主要依赖国营（有）企业的利润上缴来获得财政收入，是典型的“自产国家”。自产国家的一个结果，就是扭曲了国家与社会的正常关系，使得个人生活高度依赖于国家供给，无论是国家还是公众，都容易产生一种是国家在养人民而不是人民在养国家的“财政幻觉”。

1982年，第五届全国人民代表大会第五次会议通过的宪法明确规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这一规定表明：我国在改革开放之初，就已开始重视通过税收来调整国家与公民之间的权利义务关系。2004年宪法修正案首次明确：“国家尊重和保障人权。”在随后的税制改革中，这一规定落实为结构性减税和纳税人权利保护。从重视国库收益到重视纳税人权益保障，体现了我国税改进程中价值理念的深刻变迁。

随着纳税意识和纳税人权利意识的提升，人们对于税收公平正义的需求会更加强烈。党的十八届三中全会提出，要“深化税收制度改革，完善地方税体系，逐步提高直接税比重”；党的十九届五中全会进一步提出，要“完善现代税收制度，健全地方税、直接税体系，优化税制结构，适当提高直接税比重，深化税收征管制度改革”。这不仅为理顺央地关系提供了通道，也为理顺国家与社会关系指明了方向。

从税制现代化的角度看，国家与社会的关系主要是通过直接税来联结的。在新一轮税改之前，我国税源结构总体上表现为间接税比例过高、直接税比例过低。在实践中，只有大约6%的税收收入来源于自然人的缴纳。这样一种税源结构，一方面表明国家和公民之间的税收联系渠道较为狭窄，不利于培植负责任、有担当的公民意识；另一方面则有损税制公平效应的发挥，因为间接税以增值税和消费税为主，其实际税率具有累退性，即容易出现高收入者低税率、低收入者高税率的现象。这就意味着，要完善现代税收制度，促进社会公平和正义，改革的方向无外乎一收一支：在收入侧，要逐步提高直接税比重；在支出侧，支出规模要着眼于稳定税负，支出结构要着眼于向民生领域支出倾斜。

结束语

税收乃政府运行之血脉，税收体制在现代国家建设中始终发挥着基础性的保障作用。本文对中华人民共和国成立以来的历次税收体制改革做了一个简要的梳理，但本文的目的并不在于还原税制演化的历史轨迹。“述往事，思来者”，追溯税制改革的历史，是为了更好地提炼其背后的演化逻辑，揭示其演化的基本规律。十八届三中全会开启的新一轮税改，以现代税收文明为理念基础，使税收从政府管理公众的工具向公众监督政府的工具转化，推动现代税收国家建设更加定型、更加成熟。税制改革通常被视为一项“技术性”设计，它与政治体制、经济体制和社会体制之间的关系相对中立，比抽象地谈论宏大体制改革更为务实、更具可操作性，遇到的阻力和难度相对较小，这使我们有理由乐观地期待：新一轮税改将会更好地助推国家治理现代化，更好地促进社会的公平与正义。

注释及参考文献从略

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