企业高管个人所得税攻略（下）
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一、前言
二、 筹划方法
（一）平时工资与全年一次性奖金之间均衡发放节税
（二）让高管当“网红”，实现少缴个税
（三）通过非上市公司股权回购
（四）工资薪酬所得变为劳务报酬所得
（五）利用税收洼地税收返还节税
（六）利用解除合同免税政策
（七）利用合伙企业特殊税收政策筹划
（八）私募股权行业特殊的税收优惠
（九）境外税收洼地方法节税
（十）巧用住房公积金、职业年金、商业健康保险节税
一、前言
企业高层管理人员通常是工作忙、责任大、薪水多的那一群人，他们在企业里占总员工数较小，但面对最高达45%的个税时，普遍觉得压力巨大。众所周知，企业通常都会或多或少地采用一些不合规的节税方式，如通过发票报销规避个税等，尽管如此，更多的企业依据会优先选择一些行之有效的节税方法。笔者经过十几年的经验积累，立足于企业和高管的共赢角度，总结出以下几种未被普及但却节税效果明显的高管个税筹划方法，以飨读者。
案例：
A公司COO张某2016年度税前年薪为200万元，A公司与张某在合同中约定，平时发放100万元（8.33万元/月*12），年末一次性发放100万元。不考虑社保、住房公积金因素，因相对高管薪酬来说，该类费用金额较小。那么张某2016度应缴的个税为：
平时应缴个税=[(8.33-0.35)*35%-0.5505]*12=26.93万元
年末应缴个税=100*45%-1.3505=43.65万元
合计=26.93+43.65=70.58万元，总税负率=70.58/200=35.3%
二、筹划方法
（一）至（五）内容详见公众号“西政资本”《企业高管个人所得税攻略（上）》
利用解除合同免税政策
先看如下文件：《关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》（财税[2001]157号）第1条:个人因与用人单位解除劳动关系而取得的一次性补偿收入（包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费用），其收入在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税；超过的部分按照《国家税务总局关于个人因解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税问题的通知》(）的有关规定，计算征收个人所得税。
以深圳市为例，其2015年度在岗职工年平均工资为81034元（2016年度数据至本文发出日尚未公布），折算为在岗职工月平均工资为6753元，也即个人与用人单位解除劳动合同总赔偿在243102元（81034*3）内是完全免税的。
上例，A公司与张某于年初签订劳动合同时，约定张某当年基本收入为150万元，其中平时84万元（7*12），年终一次性奖金66万元），若达不到条件，A公司可解除与张某劳动合同关系并补偿其50万元。同时假设张某在A公司的工作年限为超过一年不到两年。解除劳动关系后，A公司再与张某重新签新一份年度合同，实质并不影响工作连续性。
则工资薪金的个税=[(7-0.35)*35%-0.5505]*12+(66*30%-0.2755)=40.85万元。
解除合同补偿个税={[(50-24.31)/2-0.35]*45%-1.3505}*2=8.54万元。
以上两项合计应交个税=40.85+8.54=49.39万元，实际税负率＝49.39/200=24.7%，较案例税负下降10.6个百分点。
本方案对员工与企业的关系要求较高，各方都需要接受较大挑战，员工从节税角度是否能理解企业的行为，企业能否从员工的角度为员工考虑，只有双方达到高度和谐与默契，才可能在签订劳动合同、解除劳动合同、重新签订劳动合同之间无缝衔接。
利用合伙企业特殊税收政策筹划
先看合伙企业政策：《关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号）第2条：合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。第3条：合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。据此可知，合伙企业在所得税方面是税收透明体，其经营所得采用“先分后税”原则由合伙人缴纳所得税，合伙人是个人的缴个人所得税，合伙人是法人的缴企业所得税。也即对同一笔收入，分红到最终投资人，使用“自然人-合伙企业”这种组织形式比“自然人-有限公司”少了一道所得税，股息、红利的实际税负为20%。
再看《合伙企业法》第33条：合伙企业的利润分配、亏损分担，按照合伙协议的约定办理；合伙协议未约定或者约定不明确的，由合伙人协商决定；协商不成的，由合伙人按照实缴出资比例分配、分担；无法确定出资比例的，由合伙人平均分配、分担。合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人或者由部分合伙人承担全部亏损。
依据该规定，合伙企业可以不按照合伙人的份额分配利润，只要合伙人之间达成一致即可按商定分配利润。即使高管象征性的出资1元，都可以按约定比例分配对外投资和合伙企业经营的利润，并且合伙企业的有限合伙人（LP）股息、红利的个人所得税率为20%（个别地方LP的税率按3%~45%）。
如上，假设A企业下属有一家合伙企业，为了规避高额税负，现A企业与张某达成如下一致，张某以该有限合伙人（LP）身份对合伙企业增资1元，占有合伙企业1份额。同时张某在A企业任高管，张某工资薪金为50万元（平时44.4万元（3.7*12），年终一次性奖金5.6万元），年末从合伙企业分回利润150万元。则张某应缴个税如下：
工资薪金应缴个税=[(3.7-0.35)*25%-0.1005]*12+(5.6*20%-0.0555)=9.91万元。
合伙人利润个税=150*20%=30万元。
以上两项合计应交个税=9.91+30=39.91万元，实际税负率=39.91/200=19.95%，较案例税负下降15.3个百分点。
该方法利用合伙企业单层税制特点以及不需要按出资份额比例分红的规定，达到在基本不出资情况下能分红，从而降低税负的目标，节税力度也较大，但它只适用于合伙企业，并对合伙企业盈利能力有一定要求。
私募股权行业特殊的税收优惠
北京：《关于促进股权投资基金业发展的意见》（京金融办[2009]5号）第11条：市政府给予股权基金或管理企业有关人员的奖励，依法免征个人所得税。
广州从化：《从化区人民政府办公室关于印发广州市从化区创建温泉财富小镇实施方案的通知》（从府办〔2016〕67号）第6.4.3.2条：对股权投资基金企业及股权投资基金管理企业和经从化区政府批准的其他机构的高级管理人员，前三年按照其年度对地方经济社会发展贡献情况给予100%奖励，后两年按照其年度对地方经济社会发展贡献情况给予50%奖励，奖励资金用于鼓励和支持其深造培训、购买自用住房等。
珠海横琴：《横琴新区促进股权投资基金业发展的实施意见》（珠横新管〔2012〕22号）第4条：对股权投资基金企业及股权投资基金管理企业的高级管理人员，按照其当年所得形成个人所得税横琴新区留存部分的80%给予奖励，用于鼓励和支持其深造培训、购买自用住房等。本办法所称高级管理人员，系指法人制企业中的董事、经理、副经理、财务负责人和公司章程约定的其他人员，以及合伙型企业中负责执行合伙事务的普通合伙人和合伙协议约定的其他人员。
南京：《南京市人民政府关于进一步加快全市金融业改革创新发展的若干意见》（宁政发[2011]73号）其中附件4《促进全市股权投资基金发展实施办法》第2.2.5条：对新注册成立的股权投资基金管理机构担任董事长、副董事长、总经理、副总经理等高级管理人员，缴纳的个人所得税形成的地方留成财力部分按40%给予补贴。
河北：《河北省促进股权投资基金业发展办法》第27条：股权投资基金及管理企业连续聘用3年以上（含3年）的高级管理人员，其在本省区域内首次购买商品住房、汽车或参加专业培训的，由所在地设区市、县（市）政府按其缴纳的个人所得税设区市、县（市）分享部分给予奖励，累计最高奖励限额为购买商品房、汽车或参加专业培训实际支付的金额，奖励期限不超过5年。
以上可知，针对股权投资基金及其管理人的高管，全国各地都设有各种形式的个人所得税优惠以吸引外来投资，最高的地方，如北京可以对投资基金高管全额免征个人所得税，珠海返还地方留存的80%。
以珠海横琴为例，假设A公司设在该地，并且A公司是符合条件的股权投资企业，张某平时及年终得到工资薪酬金额仍同上案例，张某实际应缴个税为70.58万元，珠海横琴个人所得税地方留存为40%，则实际返还为22.59万元（70.58*40%*80%），则张某实际缴纳个税为47.99万元。实际税负率为23.99%，税负下降11.3个百分点。
（九）境外税收洼地方法节税
东部沿海地区，特别是深圳靠近香港、珠海毗临澳门，这些境外区域税负率较中国大陆少很多，且税制简单，受到许多企业的亲睐。如香港薪俸税的最高税率不超过15%，远较中国大陆的个人所得税3%~45%低，一些企业会选择在香港给员工支付工资报酬，同时香港与中国大陆之间签订了税收协定，在香港适用的低税率不需要再回中国大陆补缴税款，可达到节税的目标。
《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》第14.2条：虽有本条第一款的规定，一方居民因在另一方从事受雇的活动取得的报酬，同时具有以下三个条件的，应仅在该一方征税：（一）收款人在有关纳税年度开始或终了的任何十二个月中在另一方停留连续或累计不超过一百八十三天；（二）该项报酬由并非该另一方居民的雇主支付或代表该雇主支付；（三）该项报酬不是由雇主设在另一方的常设机构所负担。
上述规定的简单表述即为：如果一个大陆员工受雇在香港工作，其全年少于183天在中国大陆居住，那么其在香港领取的工资报酬适用当年最高15%的薪俸税，并且该报酬不由内地企业支付或承担。
这个方法对公司和员工都有较高要求，需要双方克服。如：A公司在境内境外都有业务，张某在境内居住天数不超过183天，并且该报酬都在境外支付并且不由境内机构承担。当然，张某在境外收到的报酬如果汇回内地使用则受到一定的限制。
（十）巧用住房公积金、职业年金、商业健康保险节税
本方法在国有企业较为常见，并且完全合规，普遍应用于企业中高层管理人员和技术骨干，但对于100万元以上年薪的高额工资来说，节税效果有限。仍以深圳为例，作如下简要介绍。
《深圳市地方税务局关于调整2016年度深圳市个人所得税相关税前扣除及免征标准的通知》第2条：根据《关于基本养老保险费 基本医疗保险费 失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知》（财税〔2006〕10号）的规定，单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过20259元（6753元×3倍）。单位和个人超过上述规定比例和标准缴交的住房公积金，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。
也即：A公司提高张某住房公积金缴费基数至20259元，则全年可以税前扣除金额为29173元（20259*12%*12）。
2职业年金 62 25411 62 15791 0 0 1288 0 0:00:19 0:00:12 0:00:07 2848section>《通知》 第3条：根据《财政部 人力资源社会保障部 国家税务总局关于企业年金职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔2013〕103号）规定，企业年金、职业年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。其中工资计税基数不得超过20259元（6753元×3倍）。超过规定标准缴付的缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。
也即：A公司提高张某年金缴费基数至20259元，则在税前免税扣除金额为9724.32元（20259*4%*12）。
职工缴交的住房公积金因提取手续简化后愈加方便，员工普遍能接受提高住房公积金缴费，达到强制储蓄，又能节税的目标。但因免税金额较小，对高管来说节税效果有限。
年金作为职工报酬体系的一部分，对于企业来说需另行建立一套非强制的年金制度，对于职工来讲提取麻烦，且节税力度小，在企业和员工之间都不受欢迎。
3商业健康保险《关于实施商业健康保险个人所得税政策试点的通知》（财税〔2015〕126号）第3.1条：取得工资薪金所得或连续性劳务报酬所得的个人，自行购买符合规定的健康保险产品的，应当及时向代扣代缴单位提供保单凭证。扣缴单位自个人提交保单凭证的次月起，在不超过200元/月的标准内按月扣除。一年内保费金额超过2400元的部分，不得税前扣除。次年或以后年度续保时，按上述规定执行。
第3.2条：单位统一组织为员工购买或者单位和个人共同负担购买符合规定的健康保险产品，单位负担部分应当实名计入个人工资薪金明细清单，视同个人购买，并自购买产品次月起，在不超过200元/月的标准内按月扣除。一年内保费金额超过2400元的部分，不得税前扣除。次年或以后年度续保时，按上述规定执行。
商业健康保险免税政策的试点城市为北京市、上海市、天津市、重庆市4个直辖市和河北省石家庄市等27个地级市，每位职工全年可扣除限额为2400元，因金额较小，在企业和员工中较少受到重视。
综上，高管的工资薪酬较高，可选用的合法节税方法不多，即便笔者推荐的以上十种方法，也因各有适用条件，即使已查明的上列文件在实操中也可能不完全照此执行，仅供参考。
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