瑞华研究丨问题1-4-38（实施股份支付收回授予的股权后重新授予其他员工是否存在费用重复确认问题）
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问题1-4-38（实施股份支付收回授予的股权后重新授予其他员工是否存在费用重复确认问题）
问题：
如下文背景资料所述，员工持股平台实施的股权激励，员工离职后实际控制人收回授予的股权重新授予其他员工时应如何处理？
背景：
A公司拟于20X8在上海证券交易所上市，为激励员工A公司实际控制人于20X4年设立合伙企业作为员工持股平台，实际控制人根据员工激励计划将持有合伙企业的部分权益转让给员工。A公司于20X4年实施该股权激励计划时已确认了股份支付费用。该员工持股平台的普通合伙人为A公司实际控制人，根据持股平台的合伙协议，关于退伙的条款约定如下：
有限合伙人有下列情形之一，经普通合伙人书面决定，可以将其除名，其持有的财产份额由普通合伙人回购，回购价格为有限合伙人获得财产份额的原始价格：
1、未履行出资义务；
2、自投资成为合伙企业合伙人之日起在A公司继续任职不满5年即辞去职务或被依法解聘的；
3、合伙人主动申请退出合伙的；
4、违背与A公司签署的《劳动合同》，以及其他故意或者重大过失导致的触犯法律、失职或渎职，从而严重损害A公司利益或声誉而被A公司解聘、开除的；
5、因其他原因不再符合A公司员工股权激励条件，应当除名的。
20X5年6月，A公司变更为股份有限公司，原有限公司的净资产（包含实施股权激励时形成的资本公积）超过股份公司股本的部分全部计入“资本公积——股本溢价”。20X5年12月，因股权激励实施计划涉及的部分员工提出离职，把20X4年受让的股权又以原受让价格回售给实际控制人。
实际控制人对收回的该部分股权暂时持有，待以后授予其他员工作为股权激励。A公司对于实际控制人收回的该部分股权如何进行会计处理存有疑问：
（1）员工离职时将股权转让给实际控制人是否要冲回原已确认的股份支付费用？
（2）因20X4年实施股权激励计划时确认的资本公积在A公司变更为股份有限公司时已全部转入股本溢价，现变更后因员工离职如果冲回股份支付费用，是否可以直接冲减股本溢价？
（3）A公司20X4年对员工实施的的股权激励为没有设置等待期的股份支付，因此作为在授予时立即可行权，按照现行准则规定就不应再对以前年度确认的股份支付费用进行调整，即不冲减原已确认的股份支付费用，但若实际控制人再次将该部分股权授予其他员工时又记一次股份支付费用，是否会导致股份支付费用重复确认？
解答：
首先，应当合理确定此处涉及的股份支付是否存在等待期。一般认为，在IPO申报期内的股份支付，是否存在等待期的判断是从严掌握的。只有当不满足服务期限条件和业绩条件的后果是将所获得的激励股份全部按原价转让给实际控制人或其指定人时，才能认可股份支付存在等待期。其他情况下，股份支付费用一般都是一次性计入损益。
其次，在确定有无等待期的基础上，分别按以下原则处理：
1、如果确定存在等待期，则激励对象因等待期内提前离职或被解聘导致需将激励股份回售给实际控制人或其指定人的，可以将前期已确认的股份支付费用和对应的“资本公积——其他资本公积”予以冲回。
2、如果确定不存在等待期，则表明该次股份支付的目的是作为对激励对象在授予日之前已为企业提供的服务的补偿，因此在授予日一次性确认全部股份支付费用，并且一旦授予就不再调整（即此处的股份支付费用是对应于授予对象此前提供服务的报酬）。在此情况下，如果后期再将同样的股份授予其他激励对象，则第二次授予是作为下一个激励对象过去或未来为企业提供服务的对价，与前次股份支付的补偿对象（前一激励对象在其授予日前为企业提供的服务）不存在重复。所以，此处不冲减前次股权激励在授予日已确认的股份支付费用，并不存在“重复确认费用”的问题。
另外，在本案例中，因20X4年实施股权激励计划时确认的资本公积在A公司变更为股份有限公司时已全部转入股本溢价，现变更后因员工离职而冲回股份支付费用，应直接冲减“资本公积——股本溢价”，同时将对应冲减管理费用而增加的未分配利润转入“资本公积——股本溢价”以弥补上述冲减的差额。
扩展及学习笔记：
1.一般认为，在IPO申报期内的股份支付，是否存在等待期的判断是从严掌握的。只有当不满足服务期限条件和业绩条件的后果是将所获得的激励股份全部按原价转让给实际控制人或其指定人时，才能认可股份支付存在等待期。其他情况下，股份支付费用一般都是一次性计入损益。
2.在确定有无等待期的基础上，分别按以下原则处理。一是如果确定存在等待期；二是如果确定不存在等待期；二者的会计处理要区别对待。