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略谈不征税收入之财政性资金的检查

文/段文涛

在会计规定上，按照现行《会计准则》规定，政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。

在企业所得税方面，企业所得税法及其实施条例以及《财政部、国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（ 财税〔2008〕151号）规定，企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。

所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款；所称国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本（股本）的直接投资。 

我们所称的“政府补助”具有两项特征：1.来源于政府的经济资源。对于企业收到的来源于其他方的补助，有确凿证据表明政府是补助的实际拨付者，其他方只起到代收代付作用的，该项补助也属于来源于政府的经济资源。2.无偿性。即企业取得来源于政府的经济资源，不需要向政府交付商品或服务等对价。

政府补助和经营收入的划分原则：

如果企业取得的是与与企业日常经营活动（销售商品或提供服务等）相关，且属于企业销售的商品或服务的对价组成部分的来源于政府的经济资源，不适用政府补助准则，应当按照收入准则的规定进行会计处理，按照经济业务实质计入其他收益或冲减相关成本费用，并在利润表中的“营业利润”项目之上单独列报（在主报表中新增“其他收益”科目，以列示“与企业日常经营活动相关的政府补助”）。

如果取得的是与企业日常经营活动无关、无偿的政府补助，应当计入营业外收支。

可见，所谓“政府补贴”，其最主要、最基本的特征就是——无偿性。如果企业须以股权、债权或提供货物、劳务等为对价，则为有偿，不符合政府补助“无偿性”的特征。实际上就是理解为，政府补助就是政府向企业无偿转移资产。

在日常税收征管及税收检查时，对于“财政性资金（政府补助）”的确认及检查，可采取包括但不限于以下方式进行核查：

一、“明补实售”的问题。将名义上是政府补贴（来源于政府的资金等经济资源），但具有商业实质，实际上和企业日常经营活动密切相关且构成了企业商品或服务对价的组成部分，实为政府有偿投入作为政府补助。例如，将政府购买资产、服务等项目，以及政府要求获得无形资产权利的补贴等，作为不征税的财政性资金。

二、“明政非财” 的问题。单从资金直接来源看属于来自于政府或有关部门但实际并非财政性资金混为财政性资金。企业通过非常规渠道与相关部门达成协定，将实质上来自于控股股东或集团内其他公司的捐赠转作为政府补助，例如，控股股东或其他关联方将资产通过政府以补助形式转移给公司。

三、应认真检查政府补助（财政性资金）相关文件，通常至少包括政府出具的补助文件和公司已获得相关资产的凭据。必要时，查验公司申请文件、项目验收报告和重要会议纪要等相关材料，并将相关项目资料与政府文件内容进行比对。

四、与相关政策进行比对，对于补助项目明显违背国家产业政策和相关法律法规的规定，或者存在明显不合理的情形的，应当重点核查。

五、对于企业提供的政府补助（财政性资金）文件进行审阅，发现文件对于资金等经济资源的定性规定不明确或存在明显不合理迹象时，可以与相关政府部门沟通、查询。

六、按照财政性资金的定义认真核对公司认定的财政性资金事项，同时，注意不征税的财政性资金与政府补贴的某些区别，当然，还有与增值税相关政策的异同等。

（以上仅供参考，欢迎补充修正）