论IPO会计方法的可控性（完整版）
会计方法是会计政策和会计估计在会计处理中的具体运用，相对于已上市公司，拟上市公司的IPO更多是站在外部审核（中介审核、证监会审核）的角度，基于 “有罪推定”的自证过程。如何更好的避免IPO过程中利用会计方法粉饰业绩的嫌疑，需要特别考虑会计方法可控性的问题。
一、什么是可控的会计方法
可控的会计方法，顾名思义，是运用过程容易控制，是站在外部审核的角度容易验证的会计方法。
（一）会计政策层面的可控性
一个业务流程中，往往既会产生内部凭据，又会产生来自于客户、供应商等非内部的第三方凭据。对经济业务进行会计确认，尤其是对收入和资产项目进行确认时，出于谨慎性考虑，如果仅仅依赖于内部控制所生成的内部凭据，管理层一旦超越了内控，内部凭据也就轻松的失去了控制。而以第三方凭据作为会计确认的关键依据，其作为客观性较强的外部证据，明显更具有较强的可验证性。
具体到会计政策层面，会计确认的依据需要具有充分的可验证性，即尽可能的使用第三方凭据作为关键依据，完全以内部凭据为依据的确认方法不宜使用。
（二）会计估计层面的可控性
在准则的范畴之内，会计估计的运用不但广泛，而且富于变化，如果不当运用，能够轻易的影响财务报表的公允性。在实务中，很多公司通过降低坏账计提比例、延长折旧年限等变更估计的方法调节业绩，方便宜行，且难以定性为舞弊，风险不大，似乎是相对稳妥的选择。
具体到会计估计层面，则需要尽可能的限制会计估计，增加报告期内报表的可控性。在具体方法上，一是减少不必要的会计估计变更，二是增强会计估计的可计量性。
二、可控性的主要运用领域
（一）收入确认需要外部证据的支持
1、产品销售模式
业务流程上，内部控制一般会生成销售合同、销售通知单、产品出库单、销售发票、客户签收单等凭据。基于收入确认原则和某些重要性的考虑，实务中经常以销售发票和出库单作为收入确认依据。从可控性角度，销售发票和出库单属于内部凭据，客户签收单属于第三方凭据，以客户签收单作为收入确认依据可具有可控性。
2、完工百分比模式
提供劳务和建造合同的收入确认适用于完工百分比模式。内部控制过程中，收入方面一般会生成建造（劳务）合同、业主（监理）验工计价单、销售发票；成本方面一般会生成合同总成本预算、原材料（设备）的出库单、人员的工时记录、与分包商的工程结算单等。
实务中，成本进度是确定完工百分比的主要方式。成本进度确定所依赖的凭据中，除与分包商的结算单之外几乎都是内部凭据。而与分包的结算单，公司作为甲方往往处于强势地位，这就很可能让分包商结算单的外部证明力大打折扣。
基于可控性，完工百分比应考虑更多的信赖业主或监理方的进度证明，如果过程中外部证明难以获取，那么选择完工一次性确认的方法或许更具有可控性。
（二）开发支出不宜进行资本化处理
内部研发基本流程包括立项、过程管理、结题验收，过程管理包括研发节点的控制和研发费用的归集，研发费用主要包括人工费用和研发领料。内部控制一般生成的凭据包括：立项报告、进度验收报告、人员的工时记录、材料领用单、结题验收报告等。
只要开发支出同时满足准则规定的五个条件，相关支出可进行资本化处理，即可以在资产负债表上确认一项无形资产。资本化所依赖的全部凭据很有可能全部是内部凭据：立项是内部立项，而非政府或其他外部立项；进度和结题验收是内部验收，而非外部机构验收，也未公开申请知识产权；人员工时和材料领用亦全部属于内部凭据。所以从可控性的角度，开发支出不宜进行资本化处理。
如果项目属政府立项，或者有公开的成果呢？显然项目的真实性和可行性增加了一定的保证。但涉及到内部成本归集，往往难以改变依赖于内部凭据的事实。所以从可控性的角度，开发支出一般应作为费用化处理，而不宜通过资本化确认为无形资产。
（三）减少不必要的会计估计变更
对于IPO的会计估计变更，需要把握三点：
1、如果会计估计偏激进或偏保守，但在可按受的范围内，则不进行会计估计变更；
会计估计激进还是保守，对照的最重要标准是同行业，接近同行业平均水平最优，偏离平均水平，但只要在同行业的范畴之内，或者略高或略低，都是可以按受的。
2、会计估计过于激进的，可以考虑向更稳健变更；
过于激进的估计，如摊销或折旧年限过长。
3、除非过于谨慎已构成差错，否则应杜绝向不稳健的估计变更。
比如，应该形成资产进行摊销的，进行费用化处理，实际上这不是估计的范畴，而是属于出现了会计差错。
（四）增强会计估计的可计量性
同一事项可能存在不同的会计估计，不同会计估计会带来不同的计量方法，选择易于计量的估计，例如：易操作的准备计提方法、不确认难以计量的预计负债、选择直线法进行资产摊销、选择公开的市场价值作为公允价值等等，有利于保持报表的可控性，减少粉饰业绩的可能性。
常见的存在不同选择的估计如下：
1、坏账准备的个别认定和分类计提
从原则上看，采用个别认定法逐一计算应收款可收回金额是最理想的方法，可是这在计量上是难以完成的任务，结果则很可能是要么不计提，要么多计提。相比之下，采用帐龄分析的方法进行分类计提，尽管非常笼统，但易于操作，具有良好的可控性。
所以，除已非明显已坏账的款项外，坏账准备应减少个别认定，而多采用账龄分析法进行分类计提。
2、不容易计量的预计负债
预计负债金额的计量涉及到最佳估计的确定，在一些情况下，最佳估计往往是难以确定的。例如产品质量保证的确认，一是可能难以取得可以使用的历史维修经验数据，二是难以取得可比较的同行业计提标准。如果以简单的一个固定比例对所有产品进行计提，往往会造成与实际维修费的不符；如果不断调整计提比例，则容易形成利润的调节。
所以，不容易计量的预计负债不宜确认，应在实际发生时计入费用。
3、无形资产的使用寿命及摊销方法
无法定寿命的无形资产，如非专利技术等，涉及到对经济寿命的估计，估计有两种结果，一是使用寿命不确定，这种情况下，不需要分期摊销，只要在期末出现减值迹象时进行减值测试；二是使用寿命确定，这种情况下则需要分期进行摊销。
单从估计的技术上来看，将非专利技术的使用寿命判断为“无法可靠估计”可能更容易，但结果会带来更加难以计量的减值测试；反之，如果确定一个使用寿命，其分摊的方法是非常容易计量的，哪怕使用寿命并不太准确，但其对报表的影响是十分可控的。
所以，无法定寿命的无形资产应合理确定其使用寿命并按期摊销。
4、选择公开的市场价值作为公允价值
高管人员通过低价受让或定向增发获得公司股票，是IPO公司常见的的股权激励形式，适用于《股份支付》准则。由于股票取得价格与公允价值的差额应该作费用处理，往往极大的影响利润表。
实务中，股份支付公允价值的计量就成为会计处理的难题。未上市公司的股票不存在公开交易价格，可选择的计量标准一般包括：净资产、近期私募价格、基于现金流折现的评估价。净资产容易取得，但往往远低于真实的股票价值；私募价格尽管不等同于公允价值，但其也容易取得，且至少比净资产更接近公允价值；而评估价是基于未来现金流估计，显然缺乏可控性。
所以，股份支付的处理，应选择私募价格作为确定公允价值的基础。
三、可控的方法是更为务实的方法
如果仅仅考虑会计原则，可控的方法不一定是最优的方法，比如，对于工程施工，不可控的完工百分比应比可控的一次确认法更为合理；可控的方法也不能称之为最谨慎的方法，比如，计提预计负债比不计提更为谨慎。
如果仅仅站在内部管控的角度，只要具备良好的内部控制，不出现管理层超越内控的行为，内部凭据和外部凭据并无区别，会计估计跟随最大可能性进行判断，计量方法也无优劣之分。
但是，基于拟上市公司外部审核的特别之 36 36161 36 13307 0 0 5879 0 0:00:06 0:00:02 0:00:04 5880，可控的方法肯定是IPO过程中更为务实的方法，这也正是IPO会计方法应坚持可控性标准的根本原因。
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