涉税案件取证十四计（更正版）
题记：昨日推送一篇三年前的旧文，没有细读。今晨再读发现居然有一处错误，立即更正并重新推送。烦请各位看过昨日错文的朋友再读此更正版本，更正的内容主要是文末的第十四计。在为给朋友们带来麻烦抱歉的同时，也为自己能发现自己的错误而开心－－似乎我比三年前又进步了那么一点点。
另外，文中介绍的取证手段是针对税收违法行为取证时所用，诚信守法的纳税人朋友请勿对号入座。
涉税案件取证十四计
薛 娟
《三十六计》是汇集我国古代军事谋略的一本兵书，被誉为东方思想宝库的 “明珠”。其最初主要用于指导作战，后因其展现出博大精深的智慧以及丰富的思想内涵而被广泛地应用到社会生活的各个方面。笔者吸取《三十六计》的辩证思想，结合现行相关法律、法规的规定，总结提炼出涉税案件取证的十四个计谋，供税务稽查人员在查处涉税违法案件时参考。
第一计：围魏救赵－－延伸检查相关企业
“围魏救赵”出自《三十六计》中的第二计，本指围攻魏国的都城以解救赵国。现借指用包超敌人的后方来迫使它撤兵的战术。
在涉税案件取证中“围魏救赵”是指，若被查纳税人拒绝提供相关资料，可延伸检查与其有经济业务往来的企业或有其他关联关系的企业，以获取相关证据，或迫使其自行提供相关资料。
需要特别注意的是，延伸检查相关企业属于启动另案检查，其检查程序须符合《税收征管法》及实施细则、《税务稽查工作规程》等法律、法规、规范性文件的相关规定。
第二计：以逸待劳－－善用当事人自述
“以逸待劳”出自《三十六计》中的第四计,指在战争中做好充分准备,养精蓄锐,等疲乏的敌人来犯时给以迎头痛击。
在涉税案件取证中“以逸待劳”是指，取证时，若通过税法赋予的取证手段均无法取得直接的客观证据或取得的直接客观证据不充分,可要求被查对象对相关经济行为或事实进行自述，通过其自述材料中的“自认”事实对其相关经济行为是否涉税进行认定，即通过被查对象“自认”定案。
根据被查对象“自认”定案的法律依据来源于《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》（法释〔2002〕21号）第六十五条的规定，即“在庭审中一方当事人或者其代理人在代理权限范围内对另一方当事人陈述的案件事实明确表示认可的，人民法院可以对该事实予以认定。但有相反证据足以推翻的除外。”从上述规定可以看出，“自认”具有免除对方当事人举证责任的效力。因此，在涉税案件取证中，若现有的取证手段无法获取足以证明相关经济行为是否发生或是否涉税的证据材料，但被查对象进行了“自认”的，可参考法释〔2002〕21号的上述规定，依据被查对象“自认”进行税案处理。
需要特别注意的是，当事人“自认”作为一种主观证据，有可能会被被查对象改变或撤回。因此，在涉税案件取证中直接依据被查对象“自认”定案虽可行，但如果仅仅依据“自认”定案又可能存在“自认”被改变或撤回后定案失去证据支撑的风险。因此，在涉税案件取证中，取得了被查对象“自认”证据的同时，还应尽力获取其他直接或间接证据，形成证据链条，确保证据充分，规避执法风险。
第三计：声东击西－－查前摸底
“声东击西”出自《三十六计》中的第六计,是指造成要攻打东边的声势,实际上却攻打西边。是使对方产生错觉以出奇制胜的战术。
在涉税案件取证中“声东击西”是指，对于预先通知有碍检查的涉税案件，比如涉税举报案件等，可采取声东击西的战术，以检查发票使用情况、减免税政策落实情况或政策辅导等名义在正式检查前对被查对象进行摸底调查，为正式检查收集相关情况，确保正式检查顺利实施。
需要特别注意的是，查前摸底也应依法进行。
第四计：打草惊蛇－－舆论高压
“打草惊蛇”出自《三十六计》中的第十三计，一指对于隐蔽的敌人，不得轻举妄动，以免敌方发现意图而采取主动；二指用佯攻助攻等方法“打草”，引蛇出动，中我埋伏，聚而歼之。
在涉税案件取证中“打草惊蛇”是指，在实施税收专项检查、区域专项整治之前，可召开查前宣传动员会，或利用电视、广播、报刊、网络等媒体平台，进行声势浩大的查前宣传，形成舆论高压态势，促使被查对象主动配合检查，或采取积极的态度自行纠正其税收违法行为。
需要特别注意的是，此计在查处预先通知有碍检查的税案时应慎用，以免证据灭失。
第五计：擒贼擒王－－巧用询问笔录
“擒贼擒王” 出自《三十六计》中的第十八计，原指作战要先抓主要敌手，比喻做事首先要抓关键。
涉税案件取证中“擒贼擒王”是指，需采用制作询问笔录的方式获取证据时，要询问关键人物：比如被查对象的法定代表人、财务负责人、或具体经济业务的直接经手人或负责人等。要通过锁定关键人物的证言，对相关涉税经济事实进行认定。
需要特别注意的是，询问笔录作为一种法律文书式书证，其能作为涉税案件定案的证据是基于被询问人对相关经济行为的自述或自认。由于自述或自认作为主观证据可能会改变或被当事人撤回，因此，不宜将询问笔录孤证使用作为定案依据。
第六计：釜底抽薪－－善用证据保全
“釜底抽薪” 出自《三十六计》中的第十九计，原义为把柴火从锅底抽掉，比喻从根本上解决问题。
在涉税案件取证中“釜底抽薪”是指，对于可能灭失或者以后难以取得的证据，可以实施证据保全。尽管现有的税收法律、法规未对涉税案件取证中的证据保全问题作出单独的、系统的规定，但相关的法律、法规中规定了可以用作证据保全的具体措施。比如《税收征管法》规定：税务机关可以依法采取冻结存款，查封、扣押商品、货物或其他财产等税收保全措施；可以调取账簿实施检查。《行政处罚法》规定：行政机关在收集证据时，在证据可能灭失或者以后难以取得的情况下，经行政机关负责人批准，可以先行登记保存，在此期间，当事人或者有关人员不得销毁或者转移证据。《税务稽查工作规程》规定，税务机关可以提取证据材料原件等。综上，涉税案件取证中实施证据保全有法可依，可善加利用。
需要特别注意的是，在涉税案件取证过程中，若实施“税收保全措施”保全证据，除应符合《税收征管法》的规定外，还应符合《行政强制法》的相关规定。
第七计：反客为主－－善用现场笔录、勘验笔录
“反客为主”出自《三十六计》中的第三十计，是指在战争中，要努力变被动为主动，争取掌握战争主动权。
涉税案件取证中，不仅可要求被查对象或相关企业、人员配合，提供相关证据材料，检查人员还应尽力争取主动，开展实地调查或现场检查，作好“现场笔录”和“勘验笔录”可事半功倍。
首先，现场笔录、勘验笔录的法律效力高。《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》（法释〔2002〕21号）第六十三条规定：鉴定结论、现场笔录、勘验笔录、档案材料以及经过公证或者登记的书证优于其他书证、视听资料和证人证言。 其次，当事人拒签的现场笔录和勘验笔录具有法律效力。《税务稽查工作规程》第三十一条规定，检查人员实地调查取证时，可以制作现场笔录、勘验笔录。当事人拒绝在现场笔录、勘验笔录上签章的，检查人员应当在笔录上注明原因；如有其他人员在场，可以由其签章证明。综上，税务检查人员主动实施实地调查取证，善用现场笔录、勘验笔录，对于提升证据法律效力，提高涉税案件取证效率均有积极作用。
第八计：反间计－－政策攻心，引发内讧
“反间计” 出自《三十六计》中的第三十三计，是指在疑阵中再布疑阵，使敌内部自生矛盾，己方可万无一失。
涉税案件取证中“反间计”是指，税务检查人员在实施涉税案件调查取证时，可重点加强企业实施税收违法行为可导致的个人法律风险责任宣传，用法律威慑的力量，用政策攻心的方式，离间被查对象内部形成的利益团体，引发内讧，使案件取得突破。
此计在查处偷税案件、发票违法案件时效果甚佳。
第九计：连环计－－检查核算流、现金流、货物流、信息流
连环计出自《三十六计》中的第三十五计，指两个以上的计策连用，一计不成，又出多计，在情况变化时，要相应再出计，这样才会使对方防不胜防。
涉税案件取证中的“连环计”是指，在取证时要从查“一流” 到查“四流”，即除了检查被查对象的会计核算流，必要时，还应检查其现金流、货物流和信息流，以确认其经济业务是否真实，会计核算是否准确，纳税义务是否发生。
此计在查处收入不入账案件、“账外账”案件时效果尤佳。
第十计：别开蹊径－－善用协查
《汉语词典》对“别开蹊径”的解释为：另辟新路；独创一格。
涉税案件取证中的“别开蹊径”是指，从正面对被查对象实施检查无法获取足额充分的证据时，可以侧面包抄，通过协查与被查对象进行经济业务的对方单位的方式，获取的相关证据材料。依据《税务稽查工作规程》的规定，需要异地调查取证的，可以发函委托相关稽查局调查取证；必要时可以派人参与受托地稽查局的调查取证；还可提请国际税收管理部门依照税收协定情报交换程序获取，或者通过我国驻外机构收集有关信息。
第十一计：动口不如动书－－善用《税务事项通知书》
涉税案件取证中，有时会遇到被查对象借故拖延不提供相关证据的情况，此时，若通过口头交流无法取得进展，可制发《税务事项通知书》，限期提供相关资料。
一方面，《税务事项通知书》是一种适用范围很广的对外执法文书。除法定的专用通知书外，税务机关在通知纳税人缴纳税款、滞纳金，要求当事人提供有关资料，办理有关涉税事项时均可使用此文书。另一方面，作为执法文书，《税务事项通知书》代表税务机关通知企业履行相关义务，与检查人员的口头通知相比具有更高的威慑力和遵从度，从这个层面上讲，一纸通知胜过语言万句。因此，在涉税案件取证中善用《税务事项通知书》往往会收到事半功倍的效果。
第十二计：先礼后兵－－取证中的处罚
涉税案件取证中，遇被查对象逃避、拒绝、阻挠检查的，除可依第十一计，制发《税务事项通知书》要求其配合检查，提供相关资料外，还可依据《税收征管法》第七十条的规定责令其改正，可以处一万元以下罚款，情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。
需要特别注意的是，取证中的处罚也应符合《行政处罚法》的相关规定。
第十三计：他山之石――寻求公安机关的支持
他山之石，可以攻玉。原意指别的山上的石头，能够用来琢磨玉器，后也用来比喻能帮助自己的人或物。
《治安管理处罚法》第五十条规定，阻碍国家机关工作人员依法执行职务的，处警告或者二百元以下罚款；情节严重的，处五日以上十日以下拘留，可以并处五百元以下罚款。涉税案件取证中，若被查对象拒不提供会计账簿或相关涉税资料，经制发《税务事项通知书》责令提供或对其逃避、拒绝、阻挠检查行为实施处罚后仍不提供的，检查人员可以被查对象阻碍国家机关工作人员依法执行职务为由向公安机关报案，在公安机关的配合下完成调取账簿资料等调查取证工作。
第十四计：暗渡陈仓－－偷拍、偷录手段的使用
暗渡陈仓出自《三十六计》中的第八计，指正面迷惑敌人，而从侧翼进行突然袭击。后常比喻暗中进行活动。
《税收征管法》第五十八条规定，税务机关调查税务违法案件时，对与案件有关的情况和资料，可以记录、录音、录像、照相和复制。《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》（法释〔2002〕21号）以及《税务稽查工作规程》均规定“不得以偷拍、偷录、窃听等手段获取侵害他人合法权益的证据材料”。在行政诉讼中，以偷拍、偷录、窃听等手段获取的不侵害他人合法权益的证据材料是可以采信的。结合上述规定，涉税案件取证中，如遇特殊情形，可以使用偷拍等非常规方式获取证据，涉税案件调查取证有了更多的手段。
需要特别注意的是，偷拍、偷录、窃听手段中，偷拍、偷录属于《税收征管法》授权税务机关可以实施的取证方式（录音、录像、照相），而窃听属于技术侦查手段，税务机关无权行使。同时，涉税案件采用偷拍、偷录方式取证应当把握以下原则：一是不得超越权限使用偷拍、偷录手段。偷拍、偷录只能在《税收征管法》及相关法律法规赋予税务机关的检查权限范围内使用，不得为了偷拍、偷录或在偷拍、偷录过程中违法使用侦查权。二是偷拍、偷录取证的程序要合法。必须采用偷拍、偷录手段取证的，应当在出示《税务检查证》和《税务检查通知书》正式启动税务检查后实施，且不得“乔装取证”、“钓鱼取证”。三是偷拍、偷录不得侵害他人的合法权益。四是虽然偷拍、偷录手段在涉税案件取证时可以采用，但其作为非常规的检查手段，容易激化与被查对象之间的矛盾，不利于和谐征纳关系的建立，因此，若非极为特殊案件，此计虽可用但应慎用。
(本文刊发于《厉风――中国税务稽查》2013第2辑总第43辑，原为十三计，后增补为十四计。欢迎各位税务稽查同行建言献策继续补充)