佳作赏析||蒋力：公平竞争审查制度对税收优惠的适用

【编者按】《知识产权与市场竞争》由湖北省法学会竞争法学研究会会长，武汉大学知识产权与竞争法研究所所长，中国经济法学研究会竞争法专业委员会副主任宁立志教授创办，长期聚焦于知识产权法学与竞争法学之交叉，致力于为理论界和实务界搭建一个互动交流的平台。近日，《知识产权与市场竞争》（第三辑）由湖北人民出版社正式出版。本辑秉持既定的组稿模式与编辑风格，针对理论与实务的热点、难点问题，收录了二十篇学术文章。为更好地传播学术思想，荟萃名家观点，分享实务观察，发掘学术新秀，本公众号每周推送一篇本辑文章，以飨广大读者。

  公平竞争审查制度对税收优惠的适用

【作者简介】蒋力，武汉大学法学院经济法专业2015级硕士研究生。

税收优惠政策是政府出于鼓励、扶持或照顾目的，对特定区域、特定行业或特定群体予以减免税收、延迟纳税等税收优惠。税收优惠政策的制定多出于政策因素的考虑，对于在特定时期内鼓励扶持特定行业的发展，或是照顾弱势群体都起到积极作用。但是，税收优惠是一种税收上的区别对待，不必要、不合理甚至不合法的税收优惠政策会导致不公平的竞争环境，使得未享受税收优惠的一方处于竞争的劣势地位。行政机关滥用行政权力，制定不正当或违法的税收优惠政策，实质上是一种行政垄断行为。

为了维护公平的市场竞争环境，规范税收优惠制度，国务院于2014年曾下发《关于清理规范税收等优惠政策的通知》（国发〔2014〕62号），提出“全面清理已有的各类税收等优惠政策”，要求“通过专项清理，违反国家法律法规的优惠政策一律停止执行，并发布文件予以废止。”但是，税收优惠的专项清理工作进行得并不顺利，2015年国务院发布《关于税收等优惠政策相关事项的通知》（国发〔2015〕25号），提出对62号文规定的专项清理工作“待今后另行部署再进行”，叫停了税收优惠的专项清理工作。虽然25号文放缓了清理税收优惠制度的进程，但不可否认，不合理的税收优惠制度确有可能导致不公平的市场竞争环境。

2016年6月14日国务院发布《国务院关于在市场体系建设中建立公平竞争审查制度的意见》（国发〔2016〕34号），要求“从2016年7月起，国务院各部门、各省级人民政府及所属部门均应在有关政策措施制定过程中进行公平竞争审查。”标志着我国正式开始建立公平竞争审查制度。公平竞争审查制度旨在预防行政垄断，虽然《反垄断法》将行政垄断纳入规制范围[1]，但由于缺乏配套审查制度，并不能达到很好的预防和规制效果。行政机关滥用行政权力，制定不正当或违法的税收优惠政策，可能构成一种行政垄断行为。此次建立公平竞争审查制度，对防止行政垄断、维护市场的公平竞争意义重大。34号文明确提出“不得违法给予特定经营者优惠政策”的要求，而税收优惠作为一项政府给予特定主体的优惠政策，应当属于公平竞争审查制度的规制范围。清理规范税收优惠政策，不仅是出于完善税收制度的考虑，也是为营造公平市场竞争环境的要求。而建立公平竞争审查制度，可以有效审查税收优惠政策是否具有排除、限制竞争效果。但是，34号文的规定过于笼统，想要使公平竞争审查制度发挥良好效果，避免具有限制竞争效果的税收优惠政策的出台，则还需要将相关制度进行细化。

一、税收优惠政策简述

（一）税收优惠的含义与种类

税收优惠政策是在特定时期内政府为激励扶持特定区域、特定行业的发展，而在税收方面给予一定的优惠政策。税收优惠的形式很多，除了直接的税收减免、税率优惠外，还可以通过延迟纳税、退税、加速扣除或折旧、起征点优惠等形式达到减轻税收负担的目的。

根据税收优惠的特点，税收优惠可以分为产业性税收优惠和区域性税收优惠。产业性税收优惠政策是对特定产业减轻其税负的优惠政策。这类优惠种类繁多，覆盖范围包括农林牧渔等传统农业、能源行业、国家重点扶持的高新技术企业、创投企业、小型微利企业、教科文卫事业、公益事业及民政福利等。不同税收优惠政策的优惠方式和力度存在差异，设置优惠的目的也各不相同。例如对农林牧渔等微利而不可或缺的产业，税收优惠政策实际上是一种补贴政策，降低生产成本，以鼓励扶持传统农业的发展；而对于高新技术企业、创投企业等新兴产业，税收优惠则是一种激励措施，以吸引更多的投资。

区域性优惠政策，是国家法律规定特定地区相对于一般地区在税收上享有的优惠待遇。政府为了优先开发特定区域，通过税收优惠政策吸引投资，拉动区域内经济的发展。我国主要实施针对经济特区、沿海沿江开放城市、经济技术开发区、高新技术开发区、中西部及民族自治地区、东北老工业基地等区域性的税收优惠。这种税收优惠政策有其时代意义但也有诸多负面影响。

（二）税收优惠的制定机关

我国现行的税收优惠政策多而繁杂，除了法律法规规定的税收优惠外，还包括国务院以规范性文件形式制定的税收优惠[1]，财政部和国家税务总局制定的税收优惠[2]，甚至地方政府也制定在本地区适用的税收优惠政策。2013年11月12日中共十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中规定，税收优惠政策统一由专门税收法律法规规定，明确了税收法定的要求。根据税收法定原则，税收优惠政策只能由法律或法律授权国务院制定的行政法规规定，其他任何机关不得擅自制定与法律法规相抵触的税收优惠政策。因此，税收优惠政策的制定主体是否合法，将成为重要的审查和清理对象。

（三）税收优惠与量能课税的关系

量能课税原则是税收立法标准的重要原则之一，主张根据负税能力的不同负担不同的税收。有学者认为，负税能力包括量的负税能力和质的负税能力。以所得税为例，一方面应采取适应其负担能力的课税政策，越是高额所得阶层负税越高，越是低额所得阶层负税越低；另一方面对同额所得，根据所得来源不同而在负税能力上存在质的差别，例如劳动所得（工资所得等）和资产所得（利息收入等）在制定税收制度时应当区别对待。[3]这种区别对待并不是对税收平等原则的违背，而是主张一种税收适应能力的平等。尽管在形式上区别对待，但这种区别与公民自身的负税能力相适应，因此是一种实质的平等。[4]我国虽尚未将量能课税原则上升为法定的税法基本原则，但在制定税收政策过程中应当将其作为重要的衡量标准。

税收优惠政策实质上是一种税收方面的区别对待，但这种区别大部分并非出于对负税能力的考量，而是社会发展的政策需要。除了财政收入的主要来源外，税收还被用作国家实现特定发展目的的重要工具，以满足经济、文化等发展政策的需要。以高新技术产业为例，国家为重点扶持高新技术产业发展，对高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税。[5]除此之外还有很多地方性的税收优惠政策，例如苏州工业园区对上年度销售收入小于2000万元的科技型小微企业，首次认定为国家高新技术企业的，给予一次性奖励10万元；[6]再如深圳经济特区内国家级高新技术企业在经济特区内取得的所得，前两年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。[7]这些税收优惠政策的制定并非基于企业的负税能力，而是国家为了鼓励扶持高新技术产业发展而制定的激励政策，属于量能课税原则的例外情形。

但并非所有税收优惠政策都不符合量能课税的原则，税法对弱势个人、弱势企业给予相应的税收优惠，也是税收公平的体现。这些弱势群体本身的负税能力较弱，甚至难以负担应缴纳的税额。在此种情形下给予适当的税收优惠，是为了适应其负税能力，并不违背税收公平的原则。例如，对残疾、孤老人员减征个人所得税，对小微企业减征企业所得税。考虑到这些个人和企业本身获取所得的能力较弱，适当减征所得税，以使其税收负担与负税能力相适应。

二、税收公平与竞争公平

公平竞争审查制度旨在审查行政机关的政策措施是否具有排除、限制竞争的效果从而导致不公平的竞争环境。而税收优惠政策只减轻特定市场主体的税收负担，本身便是一种不平等的区别征税。税负的轻重，和市场主体盈利能力和竞争能力密切相关。这种税收上的不平等，不可避免地造成竞争环境的不平等。但是，有些税收优惠政策实质上是税收公平的体现，具有合理性与正当性，如果公平竞争审查对这部分政策也予以禁止，则可能影响税收的正常功能。因此，在对税收优惠政策进行公平竞争审查时，应当关注税收公平和竞争公平之间的关系，分析税收政策和竞争政策之间不同的价值取向。

（一）竞争公平是竞争法的首要价值

竞争法的首要目的是保护市场公平竞争，公平竞争原则是竞争法最重要的原则。竞争法上的公平主要强调竞争环境、竞争条件的平等，这种公平不只是形式上的公平，而是追求实质上的公平。形式上的竞争公平是指市场主体拥有相同的法律地位，享有相同的权利和义务，受到相同法律的保护和制约。但对于实力不同甚至悬殊的市场主体而言，他们所处的市场地位以及拥有的市场资源差别很大，完全相同的形式公平反而会导致实质的不公。[8]为了营造实质公平的竞争环境，充分发挥竞争的积极功能，竞争法通常会对实力较强的市场主体予以限制。例如，对具有市场支配地位的经营者，严格管控其滥用市场支配地位的行为。通过对垄断行为的限制，保障弱势市场主体的竞争空间。

（二）税收公平是税法分配税负的原则

税收作为国家财政最主要的收入来源，其首要目的为扩充财政收入，以保障国家公共财政的职能。除此之外，税收还担负着其他为国家经济、文化等发展服务的政策职能。追求税收公平是分配税收、制定税收政策的重要原则，但并不是税法的首要目的和价值取向。[9]税收公平源于宪法上的平等原则，虽然我国税法并没有将税收公平上升为税法的法定原则，但在制定税收政策时应当保障税收制度的公平。在税法上税收公平体现为税收平等，税收平等并不是一种绝对的平等，而是负税能力的平等。根据纳税人的负担能力分配税收，负担能力相等，税负相同；负担能力不等，税负不同。这实际上是一种量能课税的理念，经济实力越强的纳税人，负担税收的能力也越强，因此赋予其越高的税收义务；而对于经济实力较弱的纳税人，其负担税收的能力也较弱，通过降低其税收义务，达到一种实质意义上的公平。

如前所述，税收优惠大多是出于政策需要，而不是量能课税的要求。对于不符合税收公平的税收优惠政策，不能仅凭其违背税收公平就否认其正当性，还需要结合政策需求进一步分析。有学者将税收优惠分为照顾性税收优惠和政策性税收优惠。照顾性税收优惠针对弱势群体，包括困难中的个人和家庭，以及在竞争中明显处于弱势的企业。[10]这种对弱势群体的税收优惠，实质上体现了量能课税原则，符合税法公平的要求。而对于政策性税收优惠，例如对教科文卫事业、高新技术企业、创投企业的税收优惠，享受优惠的市场主体往往并不处于弱势地位，对其予以税收优惠大多是出于激励发展的目的。对特定主体给予税收减免，意味着这部分市场主体享有税收特权，而其他主体无法享有。即便是出于特定发展目的的需要，也很难将其视为公平的税收制度。但是，税收是国家实现政策目的的重要手段，若税收优惠政策必要且合理，即使在一定程度上牺牲了税收公平，也不应否认其正当性。

（三）竞争公平对税收优惠公平性的要求

通过以上分析可以发现，税收公平和竞争公平的立足点并不相同，但两者在立法理念上存在共通之处。量能课税原则维护的是一种税收的实际公平，符合量能课税原则而制定的税收优惠政策，实际上符合竞争公平的要求。以小型微利企业[11]为例，按照《企业所得税法》规定，小型微利企业减按15%的税率征收企业所得税。由于小微企业的规模、经济实力以及经营所得都与大企业有较大差距，若要求其负担与大企业相同比例的税率，相对而言小企业将承受更大的税负压力。小企业本就处于竞争的劣势地位，再对其征收与税负能力不相适应的税收，无疑是对其竞争能力的打压。税负的大小和公平与否，直接关系到市场主体的盈利能力和竞争力。对小企业予以适当的税收优惠不仅是量能课税的要求，也是维护公平竞争的体现。因此，税收公平与竞争公平实际上在法律价值方面存在一致性。在公平竞争审查制度的设计中，不仅要考虑竞争公平，也要将税收公平考虑在内。

公平竞争审查制度立足于防止行政干预市场，以维护竞争的公平。因此，公平审查制度所维护的“公平”主要是竞争法意义上的公平，旨在防止政府的政策措施具有排除、限制竞争效果。但具体到税收优惠政策，由于公平原则不是税法的主要价值追求，因此不符合税收公平的优惠政策并不必然违法。只要确实有正当的政策发展需要，而税收优惠政策也足够合理，可以适当牺牲公平价值而追求政策目的。所以在对税收优惠政策进行公平审查时，不仅需要考虑其对竞争公平的影响，还需要从政策制定的目的、内容出发，分析其是否正当并合理。

三、税收优惠政策对市场竞争的负面效应

我国现行《反垄断法》对行政性限制竞争行为加以规制，其中第三十七条规定：“行政机关不得滥用行政权力，制定含有排除、限制竞争内容的规定。”这一规定反映出我国反垄断法不仅禁止滥用行政权力限制竞争的具体行政行为, 也禁止滥用行政权力限制竞争的抽象行政行为。[12]现行税收优惠政策，除了法律法规明确规定外，大多是由财政部和国家税务总局，甚至地方政府制定的，因此制定机关主要为行政机关。而不正当的税收优惠政策赋予特定市场主体税收特权，是一种税收歧视行为，损害了公平竞争的市场秩序。因此，行政机关滥用权力制定不正当的税收优惠政策，属于行政垄断，其对竞争的限制和损害，主要体现在以下几个方面：

（一）强化行业垄断优势，造成不公平竞争

税负的轻重直接影响企业的盈利水平，而税负的公平则直接影响着企业之间竞争的公平。出于政策发展需要而制定相应的税收优惠制度，如果税收优惠必要且正当，则可以适当牺牲公平性的要求。但是若税收优惠政策过多过滥，特定的地区或特定的企业享受不合理的税收特权，则税收优惠政策超出了其制定的初衷，从而造成竞争环境的不公平。特别是对于处于市场支配地位的企业而言，税收优惠政策强化了其垄断优势，更加剥夺了其他企业的竞争空间。曾有实证表明，在企业税收负担较重的省市，企业高管具有政府背景的公司可以获得更多的税收优惠。[13]可见，不正当或不合法的税收优惠政策可能增强垄断优势，从而造成更加不公平的竞争环境。

（二）产生税收地方保护，扩大地区间差异

相比于产业性税收优惠，区域性税收优惠的争议更大。我国税收优惠政策的问题之一在于区域性优惠政策太过泛滥，经济特区、沿海开放城市、沿海经济开放地区、经济技术开发区、上海浦东开发区、保税区、高新技术开发区、边境开放城市及苏州工业园区等都享受一定程度的税收优惠。区域性税收优惠政策在一定时期内确实能推动特定地区的发展，以满足政策发展的需要。但是，这种区域性差别对待的税收政策，导致区域之间竞争的不平等。资本和资源向享有税收优惠的地区流动，使得未享有税收优惠的地区处于竞争的劣势地位。例如，改革开放之初，为了加快沿海地区的发展，以沿海带动内陆，以先富带动后富，而设立经济特区、沿海经济开放区等，并给予相应的税收优惠政策。虽然确实推动了沿海地区的发展，但也造成东部沿海地区与中西部地区之间的贫富差距扩大。为了促进相对落后地区的发展，开始建设内陆开放城市，对中西部地区及贫困地区等给予相应的税收优惠。因此，区域性税收优惠政策会带来地区之间竞争的不公平，使没有享受税收优惠的地区处于不公平的竞争环境之中，从而造成地区间差距的扩大。

（三）导致地方政府之间不正当的税收竞争

税收优惠可能成为地方政府之间在招商引资等方面竞争的手段。区域间税收竞争是指，通过降低纳税人的税收负担，来吸引有价值经济资源的流入。[14]根据税收法定原则，税收优惠政策只能由法律或法律授权国务院制定的行政法规规定，任何其他机关不得擅自制定与法律法规相抵触的税收优惠政策。但是，由于监管不严，加之地方政府制定的税收优惠政策不易查处，一些地方政府为了吸引投资、发展辖区内经济而擅自制定税收优惠政策。通过扩大税收优惠的范围，延长优惠的期限，滥用税收减免等规定来增强竞争优势，从而导致税收优惠方面的恶性竞争。[15]这种政府间盲目攀比与恶性竞争，不仅破坏了正常的竞争秩序，也对国家的财政收入造成损害。

四、税收优惠政策的审查主体

基于以上分析，我国目前的税收优惠存在过多过滥、制定主体层级过低等问题，可能产生政府滥用行政权力的情况。而公平竞争审查制度的建立，将成为整治及规范税收优惠的契机。目前我国公平竞争审查制度采用“以自我审查为主，外部监督相结合”的审查方式，这种自我审查的方式有其合理之处，但缺陷也很明显。想要真正达到公平竞争审查的效果，必须建立既高效又有效的主体制度。

（一）自我审查的优势与弊端

目前我国公平竞争审查制度以自我审查为主，即审查主体为政策制定机关。34号文规定，“政策制定机关在政策制定过程中，要严格对照审查标准进行自我审查。经审查认为不具有排除、限制竞争效果的，可以实施；具有排除、限制竞争效果的，应当不予出台，或调整至符合相关要求后出台。没有进行公平竞争审查的，不得出台。”这种自我审查模式与其说是制度的衡量选择，不如说是一种无奈之举。建立公平审查制度后，不仅要审查制定中的政策措施，还要对存量的规章、规范性文件等进行清理。我国现存的政府文件数量非常庞大，种类繁多，若让独立的第三方机构进行审查，工作量太过巨大，似乎并不容易实现。政策制定机关对政策制定的背景、内容、实施情况等都比较了解，审查也更为高效。而且，将审查的责任具体到政策制定机关，有一个非常明显的优势，即当政策制定机关负有公平竞争审查责任时，若该政策经过审查具有排除、限制竞争的效果，那政策制定部门将承担相应责任。曾有学者提出竞争合规模式，即负有守法义务的责任主体在自身的工作权限范围内独立组织对本部门制定的产业政策是否可能违反现行竞争法律规范或者政策进行评估并根据相应结果做出安排措施。[16]将责任具体到税收优惠政策制定部门，会使政策制定机关在制定政策措施时更为谨慎。

然而，自我审查虽然具有一定优势，但由于缺乏独立性，审查效果不得不让人怀疑。由政策机制机关在政策出台前对政策进行审查，并做出是否予以出台的决定。这种制定机关、审查机关、决定机关为一体的自我审查方式，由于缺乏监管和制约，审查很可能流于形式。即使按照程序进行竞争审查，也可能受到自身立场或利益的局限，使得审查结果缺乏公正性。另外，判定政策是否具有排除、限制竞争的效果是一个比较专业的竞争法领域的问题，政策制定机关可能并不具备竞争评估的能力和知识，自我审查不一定能达到良好的审查效果。[17]  因此，即使进行自我审查，也不能让自我审查成为唯一并终局的审查形式，否则公平竞争审查制度很可能成为一种形式。

（二）专门机构审查的必要性及路径分析

1．专门机构审查的必要性

虽然引入专门机构进行公平竞争审查的难度非常大，但要想让公平竞争审查制度真正发挥作用，仅依靠自我审查是远远不够的。自我审查一方面缺乏独立性，另一方面也缺少竞争评估的专业能力和知识。即使政策制定机构严格履行了审查义务，也不一定能准确地排除具有反竞争性的条款。因此，政策制定机关的自我审查只能作为初步审查，而进一步的审查工作还应该交由具有竞争评估专业知识的专门机构。

2．建立“制定机关初步审查，专门机构监督评估”的审查模式

专门机构审查最主要的困难在于，公平竞争审查制度不仅要规范增量，还要清理存量。我国行政法规、规章、规范性文件及其他政策措施等数量非常庞大且专业性较强，若由专门机构审查将面临非常巨大的工作量。但实际上，专门机构并不一定要审查所有政策措施，而是主导监督审查工作的进行，其审查工作建立在政策制定机关初步审查的基础之上。政策制定机关将其审查结果整理汇报给专门机构，由专门机构对其审查工作的履行进行监督和评估，并指导政策制定机关对相关政策措施进行整改或废除。

引入专门机构审查制度主要有两种选择：一是由现有的竞争执法机构审查；二是建立新的专门审查机构。由竞争执法机构审查的难点在于将耗费大量的人力和时间，可能会影响正常的竞争执法工作。另外，我国设有国家工商局、国家发改委、商务部三大竞争执法机构，面对繁多的政府文件，三个机构之间如何进行分工是个难题。而建立新的专门审查机构的难点在于机构建设是个系统的工程，而且会耗费大量的成本，是否有必要为了公平审查的需要而创建新的审查机构还有待考量。对于选择何种路径的问题，需要相关人员进行详细深入的利弊分析以及可行性分析。

从目前的情况看，让竞争执法机构主导公平竞争审查并不现实，一是三个竞争执法机构间难以分工，二是对人力和时间的要求太高。因此，建立新的独立机构主导公平竞争审查是较为可行的选择。澳大利亚曾为执行国家竞争政策，建立国家竞争委员会（National Competition Council，NCC），彻底审查全国上下含有限制竞争内容的法律。由各州政府对法律制度进行整理审查，NCC的功能在于评估审查工作的履行是否适当，只有履行适当，州政府才能获得资金。在六年的时间里所有的法律制度都经过独立透明的审查，并修改或废除了含有限制竞争内容的法律文件。[18]参照澳大利亚的成功案例，设立专门的审查监督机构可以取得较好的效果。我国在进行公平竞争审查制度的设计时，可以建立“制定机关初步审查，专门机构监督评估”的审查模式。

（三）与其他机构的分工协调

税收优惠政策不仅会影响市场主体间的公平竞争，也关系到税法的税负安排和税收公平。除公平竞争审查制度要对相关税收优惠政策进行审查外，国务院也多次下达文件意在清理规范税收优惠政策，以维护公平的市场竞争环境，打破地方保护和行业垄断。公平审查制度立足于维护竞争公平，而国务院的规范清理则立足于税负安排的合理性以及对税收公平的考量。虽然二者立足点不同，但仍然存在交叉之处。为避免不同部门间审查工作的冲突和重复，需要进行分工与协调。国务院审查税收优惠政策是否具有合法性及必要性，直接关系到税收优惠政策是否能够存续或出台。因此，公平竞争审查制度对税收优惠政策的审查应当建立在国务院的清理结果基础之上。对国务院认定合法的税收优惠政策进行公平竞争审查，判定其是否具有排除、限制竞争的效果，并作出相关处理。

五、税收优惠的审查范围与标准

（一）违法税收优惠的范围

34号文规定“不得违法给予特定经营者优惠政策”，因此并非所有的税收优惠政策都被禁止，而只有“违法”的税收优惠才会受到公平竞争审查的约束。但是，应当如何理解“违法”？此处的“法”是指所有法律还是仅指竞争法？这关系到公平审查制度所禁止的范围，但34号文并没有进行明确，不妨略作分析：

1．违反竞争法的税收优惠政策

公平竞争审查制度旨在限制行政行为干预市场并导致市场主体不公平竞争的情形。34号文明确提出，行政机关出台的政策“不具有排除、限制竞争效果的，可以实施；具有排除、限制竞争效果的，应当不予出台，或调整至符合相关要求后出台。”因此，公平竞争审查制度禁止的是具有排除、限制竞争效果的政策措施。若税收优惠政策具有排除、限制竞争的效果，可能造成不公平竞争，则不能出台或修改后出台。

《反垄断法》第三十七条规定：“行政机关不得滥用行政权力，制定含有排除、限制竞争内容的规定。”因此，行政机关制定的相关规定是否违反《反垄断法》，有两个构成要件：一是行政机关滥用其行政权力；二是该规定的内容具有排除、限制竞争的效果。当一项税收优惠政策具备以上两个特点时，应当不予出台，或经修改后出台。

2．违反税收法定的税收优惠政策

如前所述，我国目前现有的税收优惠政策的制定主体非常多元，国务院、财政部、国家税务总局都可以通过授权成为制定税收优惠政策的主体。另外，地方政府为了吸引投资等目的，也存在越权减免税收的情形。可见，目前我国的税收优惠政策存在制定主体繁乱的现象，有悖税收法定主义。中共十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》要求，税收优惠政策统一由专门税收法律法规规定，明确了税收法定的要求。而国务院也出台相应文件，以清理规范各行政机关制定税收优惠政策。但是，税收优惠政策的清理工作远没有达到理想效果，依然存在大量不符合税收法定原则的税收优惠政策。若要开展公平竞争审查工作，必然会遇到不符合税法规定的税收优惠政策。因此相关部门应当先对税收优惠政策是否符合税收法定的要求进行审查，再评估其是否会产生排除、限制竞争的效果。

（二）合法又合理的税收优惠政策的处理

根据公平竞争审查制度的要求，只要一项政策或措施具有排除、限制竞争的效果从而造成不公平的竞争，就应当被禁止。但是，很多税收优惠政策虽然不符合税收公平的要求，但却是出于必要且正当的政策目的，若一概禁止则不利于税收制度发挥其应有的作用。因此，在进行公平竞争审查时，即使这部分税收优惠政策有可能产生限制竞争的效果，也应当作出适当让步。

综上所述，公平竞争审查制度对税收优惠政策进行审查时，对可能具有排除、限制竞争效果的，以及制定主体不符合税收法定要求的税收优惠政策，应不予出台。但是，若一项税收优惠政策确为政策发展需要，且规定合理，则可适当放宽审查标准。

六、结语

对税收优惠政策的清理与规范，首先需要从税法的角度，通过税收法定原则、量能课税原则的考量，判定其是否符合税法规范。继而再从竞争法的角度，审查这项制度是否会产生排除、限制竞争的效果。但是，无论从税法还是竞争法的角度，要对大量的税收优惠政策进行清理都绝非易事。而鉴于目前税收优惠政策存在诸多问题，规范税收优惠政策十分必要，因此还需要足够的人力保障和完善的制度保障，才能达到理想的效果。

囿于篇幅，此处未推送注释，如需查阅，详见

来源：《知识产权与市场竞争》（第三辑）

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