善意取得虚开发票，所得税税前扣除争议二审判例
江苏省淮安市中级人民法院行政判决书
（2015）淮中行终字第00034号
上诉人（原审被告）淮安市国家税务局稽查局，住所地在淮安市清浦区西大街116号。
法定代表人程岗，该局局长。
委托代理人杨顺民。
委托代理人李凌飞，江苏益新律师事务所律师。
被上诉人（原审原告）淮安市友邦商贸有限公司，住所地在淮安市清河区爱民路北侧食品城三期综合楼102室。
法定代表人吴劲松，该公司董事长。
委托代理人滕庆红，江苏六仁律师事务所律师。
上诉人淮安市国家税务局稽查局（以下简称国税局）因税务行政处理决定一案，不服淮安市清浦区人民法院（2014）浦行初字第040号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭于2015年2月10日公开开庭审理了本案。上诉人国税局的委托代理人李凌飞、杨顺民，被上诉人淮安市友邦商贸有限公司的法定代表人吴劲松、委托代理人腾庆红，到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
原审经审理查明：原告于2011年5月份、7月份、9月份，共采购徐州市超典物资有限公司煤炭5662.82吨（含税金额2659207.43元），签订煤炭供需合同4份，货款由原告银行汇至徐州市超典物资有限公司银行账户。原告取得徐州市超典物资有限公司开具的23份增值税专用发票，其中2011年5月7份，发票代码为3200111140，发票号码为：16802623-16802629；2011年7月4份，发票代码为3200112140，发票号码为17840140-17840143；2011年9月12份，发票代码为3200112140，发票号码为18310901-18310912，23份发票合计金额为2272826.82元，税额合计386380.61元。上述23份增值税专用发票，原告已于2011年向国税机关认证通过，并申报抵扣了税款。所购货物煤炭已经售出，在2011年成本已结转。上述的23份增值税专用发票，于2014年2月26日被徐州市国家税务局稽查局确认为虚开的增值税专用发票。
被告于2014年5月6日作出淮安国税稽处（2014）21号税务处理决定书。依据国务院令（2008）第538号《中华人民共和国增值税暂行条例》第9条、国税发（2000）第187号《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》和国税函（2007）第1240号《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》的规定，原告单位应补缴2011年6月增值税118188.18元。2011年7月增值税66955.38元，2011年10月119254.41元，2011年12月81982.64元，合计补缴增值税386380.61元。
依据《中华人民共和国税收征收管理法》第19条、国务院令（2010）第587号《中华人民共和国发票管理办法》第21条、国税发（2009）第114号《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》第6条的规定，调增2011年度应纳税所得额2272826.82元，依据《中华人民共和国企业所得税法》第1条、第4条、第22条之规定，补缴2011年度企业所得税568206.71元。依据《中华人民共和国税收征收管理法》第32条之规定，依法加收滞纳金。
原审认为：被告于2014年5月6日作出的税务处理决定中查明认定了涉案的2 3份增值税专用发票系虚开，原告是善意取得，所购煤炭已售出，且在2011年成本已结转的事实。国家税务总局国税发（2000）第187号、国税函（2007）第12 40号文件中对善意取得作出明确规定，即"纳税人善意取得虚开的增值税专用发票指购货方与销售方存在真实交易，且购货方不知取得的增值税专用发票是以非法手段获得的。"被告在处理决定中依据上述两文件对原告作出补缴增值税的处理，确认了原告系善意取得虚开的增值税专用发票。
根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定，"企业实际发生的与取得收入有关的、合理支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。"被告在处理决定中对原告取得的23份增值税专用发票认定为虚开，但对其对应的与原告企业取得收入有关的、合理支出没有作出认定，属事实不清。《中华人民共和国发票管理办法》第21条规定，"不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收。"《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发（2008）88号）规定"不符合规定的发票不得作为税前扣除凭证。"《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》（国税发（2009）第114号）第6条规定，"未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。"上述规定对违规取得发票或凭据不得在税前扣除作了规定，但并没有排除用其他合法有效的凭证来作为税前扣除凭证。在企业所得税的管理中，发票只是证明成本是否发生的证据之一，但不是唯一的证据。原告取得徐州市超典物资有限公司开具的23份增值税专用发票是虚开，不是按规定取得的合法有效凭证，但原告是善意取得的。善意取得的虚开增值税专用发票，税法明确规定不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额。但对其23份增值税专用发票对应的企业所产生的成本等，在被告没有作出认定的情况下，是否可以作为企业所得税税前列支问题，税法没有作出明确规定。被告仅凭原告善意取得的23张虚开的增值税专用发票来调征原告的企业所得税，要求补缴企业所得税、加收滞纳金的处理决定，认定事实不清、法律依据不足，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第五十四条第（二）项之规定，判决：一、维持被告淮安市国税局稽查局于2014年5月6日作出的淮安国税稽处（2014）21号税务处理决定书第一条。二、撤销被告淮安市国税局稽查局于2014年5月6日作出的淮安国税稽处（2014）21号《税务处理决定书》第二条。
上诉人国税局上诉称，一审判决认定的案件事实错误。首先，根据徐州市国家税务局发给上诉人的《已证实虚开通知单》、发票清单及案情介绍，能够证明被上诉人取得的23份增值税发票系虚开。其次，上诉人围绕企业所得税法第八条规定的"真实性、相关性、合理性"税前扣除要求对被上诉人进行检查认为，并不是企业发生合理支出就可以税前扣除，合理性是以合法性为前提和基础的。国家税务总局发布两份规范性文件作了明确：《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发（2008）第88号）第二条第（三）项第3点规定"不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据"。《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》（国税发（2009）第114号）第六条规定"未按规定取得的合法有效凭证不得在税前扣除"。被上诉人购买煤炭必须取得合法有效的发票，而被上诉人取得的是虚开的增值税专用发票，虚开增值税专用发票属于不符合规定的发票，是不合法的凭证，不得税前扣除。一审判决的主文就是撤销处理决定的第二条，而根据行政诉讼法第五十四条第（二）项规定，一审判决在撤销上诉人行政行为的同时，应当赋予上诉人重新做出处理的权利。综上所述，上诉人依法作出的淮安国税稽处（2014）21号《税务处理决定书》认定事实清楚、适用法律准确、程序合法，依法应予维持。
被上诉人淮安市友邦商贸有限公司答辩称：一、答辩人的合理支出应在税前列支。根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。答辩人是否应当缴纳企业所得税和滞纳金，关键在于是否存在成本支出，上诉人认可成本存在，却对成本也要补征所得税不合理不合法，国家税务总局国税发（2000）第187号规定充分证明了答辩人购买煤炭的事实，该成本支出是事实。发票不是证明企业支出的唯一凭证，发票、入库单、领料单、差旅费报销单、工资花名册、汇款单、购销合同等都是原始凭证，可见发票仅仅是原始凭证中的一种。能够证明真实开支符合规定的发票、付款单据、证明材料、工资表、合同协议、法律文书、记录证明等原始凭证都可以作为税前扣除的会计凭证。上诉人依据的《中华人民共和国企业所得税法》第八条、第四十九条等规定，只是规定了不合法、不真实的凭据不得税前扣除，没有排除其他合法凭据可以税前扣除的情形，根据江苏省地方税务局苏地税规（2011）13号《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第五条规定，企业取得的不符合规定的发票，不得单独用以税前扣除，必须同时提供合同、支付单据等其他凭证，以证明支出的真实、合法。该法第七条规定，企业无法取得合法凭证，但有确凿证据证明业务支出真实且取得收入方相关收入已入账的，可予以税前扣除。综上所述，上诉人的处理决定违法，请求二审依法撤销上诉人作出的淮安国税稽处（2014）21号税务处理决定。
各方当事人在一审中提供的证据均已随卷移送本院，本院对原审法院认定事实和证据均予以确认。
本院认为，根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定，"企业实际发生的与取得收入有关的、合理支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。"《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》（国税发（2008）88号）规定"不符合规定的发票不得作为税前扣除凭证。"《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》（国税发（2009）第114号）第6条规定，"未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。"上述规定对违规取得发票或凭据不得在税前扣除作了规定，被上诉人善意取得徐州市超典物资有限公司虚开的23份增值税专用发票，该发票对应的企业所产生的成本，是否应当作为企业所得税税前列支，税法没有禁止性规定，在此情况下上诉人处理决定要求被上诉人补缴企业所得税并加收滞纳金的法律依据不足，其认定事实不清，原审依法予以撤销并无不当。
综上，原审判决认定事实清楚，适用法律正确，程序合法，上诉人的上诉理由不能成立，其上诉请求本院不予支持。依据《中华人民共和国行政诉讼法》第六十一条第（一）项之规定，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
上诉案件受理费50元，由上诉人淮安市国家税务局稽查局负担。
本判决为终审判决。
审判长徐慧鸣
审判员张清仕
代理审判员牛延佳
二〇一五年三月十二日
书记员朱珠
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