股权代持中的税务风险及应对

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    股权代持又可称为委托持股、隐名投资、假名出资，是指隐名股东（实际出资人）与名义出资人（代持人）约定，以代持人作为名义股东，按照实际出资人授权代行股东权利义务，而实际权责归于实际出资人的一种股份处置形式。

    股东代持可能带来相应的税务风险，笔者将对此作一定简析并提出应对建议。

1一、股权代持中发生股权变动时的纳税义务主体的确定

    我国法律并不禁止股权代持，而《公司法》中更明文确定了有限公司中股权代持的合法性。然而，法律中对于股权代持中发生股权变动时的应税主体却并无明确规定。

    依据我国《企业所得税法》、《个人所得税法》之规定及税收法定原则，持有股权的企业、个人（即代持人）应为股权变动中的纳税义务人。国税总《关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告》中亦明确因股权分置造成原由个人出资而企业代持的上市公司限售股转让中，代持企业应缴纳企业所得税，而收益分配至实际出资的个人时不再缴纳个人所得税，即规定代持人为纳税义务人（应税主体）。

    然而，某人民法院在一起“逃避缴纳税款罪”审理中则将实际出资人定罪量刑，而对代持人没有追究任何法律责任，即司法实践中认为纳税义务人为实际出资人而非代持人，此更符合“实质课税原则”。

    因此，法律及司法实践中对于股权代持中的纳税义务主体的不确定亦可视为“税收法定原则”与“实质课税原则”之冲突。

2二、股权代持中的税务风险

    鉴于现行法律法规中对于股权转让中的税收问题的特别规定：1个人转让上交所、深交所的上市公司股票，依照现行规定暂不征收个税。2

国税总《关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告》规定因股权分置改革造成原由个人出资而由企业代持的限售股的转让中：

（1）由企业缴纳所得税后，将余额分配至实际出资的个人时不再纳税；

（2）依法院判决等原因，通过证券登记结算公司，企业将代持的个人销售股变更至实际所有人名下，不视同转让限售股。

    由于前述第2项仅适用于“因股权分置改革造成的……上市公司限售股的转让”这一特殊情形。那么，对于一般情况而言，股权代持中的股权转让不可避免地存在三大税务风险：

    1.代持人将股权还原至实际出资人名下时，根据“股权变动”之表面形式而产生的原本不应“课税”的税款[所得税、增值税（企业）等]；

    2.代持人出让股权产生的税款[所得税、增值税（企业）等]和代持人将出让股权所得交还，实际出资人产生的所得税的“双重征税”。

    3.逃避税收的依刑法还应承担刑事责任。

3三、应对建议

     鉴于现行法律并未明确股权代持中股权变动的应税主体，以及现行法律法规中对股权转让税收之特别规定，对于股权代持中的税务风险可作以下应对：1通过提供完整、详尽的资料或法院判决、裁定或仲裁等形式确定实际出资人的身份及权益的实际归属，说服税务机关按代持的实质进行课税，避免按形式课税。2针对特定情况（尤其是个人通过股权投资基金等方式投资于一级市场而在二级市场中退出的情况），通过司法认定，将股权还原至实际出资人名下再行转让可以取得极佳的合理避税效果。3

针对特定情况（尤其是个人股权代持时），代持人对实际出资人的赠与协议往往也能达到避税效果，个人之间赠与的税收问题一直是一个较难的课题，因此一般情况还是能达到避税效果的。

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