企业资产重组涉税处理与税收政策全攻略

李舟房地产建安财税学习平台 2021-12-09

一、企业资产重组涉税处理与税收政策全攻略-股权转让

股权转让是企业重要的资本运营手段，由于情况复杂，企业很难全面把握其涉税处理，我们依据实际咨询工作经验和相关财税政策整理如下，仅供参考。

01一、自然人股权转让

1增值税

根据财税2016年36号文中列示的增值税应税行为类别，转让股权不属于增值税征税范围，无需缴纳增值税。转让方取得转让价款也无需向收购方提供增值税发票，提供收款收据即可。

2个人所得税

自然人股权转让如果存在个人所得，必然涉及个人所得税，税率为20%。关于股权转让个人所得税长期以来处于失控状态，直到2009年国家税务局发布国税函〔2009〕285号文件明确了股权转让如何缴纳个税，后来2010年又发布了国家税务总局公告2010年第27号文件做了补充。

最终在2014年结合征管实践，股权转让个税的集大成文件出台：《国家税务总局关于发布《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》的公告》（国家税务总局公告2014年第67号）。结合文件，具体实施中涉及以下问题：

（1）股权转让个税的基本逻辑

股权转让个税的缴纳基数是转让所得，而转让所得的计算是有逻辑的：

股权转让所得=股权转让公允价值-股权转让历史成本-转让中的税费

（2）股权转让公允价值的认定

股权转让公允价值通常是影响个税的关键，成交双方有事会倾向于隐瞒或者压低真实转让价款，从而影响股权转让公允价值。财务人员在股权转让中要关注以下要点：

第一，公允价值通常不能低于目标公司账面净资产，如果公司有土地、房产、无形资产、股权资产等特殊资产（溢价可能性较大），还应该对公司净资产进行评估，以评估价值作为公允价值的判断标准。

第二，公允价值通常不能低于同期公司其他股东股权转让价格。

第三，公允价值通常不能低于股东取得股权的历史成本。

出现上述三种情况，会被税务机关认定为价格明显偏低。

（3）股权转让历史成本的认定

历史成本相比公允价值，判断起来较为简单：

第一．如果是初始投资股东或增资进入股东，取得股权的历史成本为其原始投入；需要注意的是，应以实收资本（如果有投入溢价还应加上资本公积）对应股权份额，而不是注册资本对应份额作为标准。

第二．如果是后续通过转让方式取得股权，历史成本应以转让价款为标准。

（4）股权转让价格明显偏低如何处理

出现价格明显偏低，税务机关要判断是否合理，在2014年67号公告中提出了四种情况，其实最重要、最常见的一个就是直系亲属之间的转让，即使价格偏低（比如原价或0对价），也认定为合理，不需要征税。

如果认定为不合理，税务机关会进行核定，常使用两种方法：净资产核定法和类比法，具体略。

（5）个人股权转让个税的代扣代缴

这个问题需要特别强调，根据个人所得税法要求，需要由支付方代扣代缴个人所得税，其中支付方无论是个人还是企业，据需要履行扣缴义务。

3印花税

《印花税暂行条例》中的印花税税目表中规定，产权转移书据包括财产所有权和版权、商标专用、专利权、专有技术使用权等转移书据，按所载金额万分之五来贴花。

02二、企业股权转让

企业转让股权同个人转让的逻辑基本类似：

1增值税

同上，增值税免征。转让企业提供收据给收购方即可入账。

2企业所得税

企业所得税的基本逻辑、转让股权公允价值的认定、历史成本的认定同个人所得税也基本一致，企业股权转让在税法中被归类于企业资产重组的一种，因此并未单独发布文件进行描述，而是将基本思路包含在财税2009年59号文中。

3企业所得税优惠政策

企业股权转让同个人股权转让最大的不同是其优惠政策。税法中将直接转让、以股权对外投资、股权置换股权都视为股权发生转让，但对于直接转让货币对价以外的情况对给与了一定程度的优惠。

（1）股权对外投资

股权作为企业的非货币投资，正常情况下需要按照公允价值计算缴纳企业所得税，但依据《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号）文件，可以分为五年缴纳。

（2）股权置换股权

股权置换股权在税法中也属于股权收购的一种，符合下面两个条件的可以享受优惠政策，适用特殊性重组：

第一个条件是收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%；

第二个条件是收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

符合条件的转让企业即可选择暂不确认股权转让所得，也就不征收对应的企业所得税。

关于这一问题的处理细节和规定，详见财税2009年59号文、财税2014年109号文和国税总局2015年48号公告等文件，此处不再赘述。

4印花税

同个人股权转让，按照产权转移书据，合同按所载金额万分之五来贴花。

二、企业资产重组涉税处理与税收政策全攻略—资产投资

对外投资是企业重要的资本运营手段，由于情况复杂，企业很难全面把握其涉税处理，我们依据实际咨询工作经验和相关财税政策整理如下，仅供参考。

01一、货币资产投资

1、投资方不涉税，以实际出资额作为长期股权投资计税成本；

2、接受投资方不涉税，以实际收到投资额计入实收资本（特殊情况可能计入资本公积）。

02二、机器设备、存货投资

1、投资方

	涉税处理	政策依据
增值税	1、正常抵扣过进项的机器存货按照16%缴纳增值税； 2、按政策未抵扣进项的机器存货按照3%或3%减按2%缴纳增值税。	1、增值税暂行条例及实施细则 2、财税[2009]9号国税函[2009]90号财税[2014]57号
企业所得税	1、正常按照评估值和计税成本之间差额计算缴纳企业所得税； 2、可申请按照5年缴纳； 3、投资全资子公司符合特殊重组条件可免征。	1、财税[2009]59号 2、财税〔2014〕116号 3、财税[2009]59号财税〔2014〕109号
会计处理	1、以机器存货公允价值作为长期股权投资的计税成本 2、享受所得税免税优惠的应以资产原值作为计税成本。	——

2、接受投资方

	涉税处理	政策依据
增值税	1、取得增值税专用发票正常抵扣进项； 2、投资方3%减按2%缴纳增值税无法开具专票，接受投资方无法抵抗进项。	1、增值税暂行条例及实施细则 2、财税[2009]9号国税函[2009]90号财税[2014]57号
企业所得税	1、正常按照投资公允价值作为资产计税成本，计提折旧； 2、投资方享受优惠政策的接受投资方应按照原值作为资产计税成本。 3、2018年开始单位价值500万元以内的资产一次扣除。	1、财税[2009]59号 2、财税〔2014〕116号财税[2009]59号财税〔2014〕109号 3、财税（2018）54号
会计处理	1、正常情况以机器存货公允价值作为资产原值； 2、投资方享受税收优惠免征所得税的应以原值作为资产计税成本。	——

03三、股权投资

1、投资方

	涉税处理	政策依据
增值税	免征增值税	财税[2016]36号
企业所得税	1、正常按照股权评估值和计税成本之间差额计算缴纳企业所得税； 2、可申请按照5年缴纳； 3、投资全资子公司符合特殊重组条件可免征。	1、财税[2009]59号 2、财税〔2014〕116号 3、财税[2009]59号财税〔2014〕109号
会计处理	1、以股权公允价值作为长期股权投资的计税成本 2、享受税收优惠的应按照投资股权原值作为计税成本。	——

2、接受投资方

	涉税处理	政策依据
增值税	不能抵扣进项	增值税暂行条例及实施细则
企业所得税	1、正常按照投资公允价值作为资产计税成本，计提折旧； 2、投资方享受优惠政策的接受投资方应按照原值作为资产计税成本。	1、财税[2009]59号 2、财税〔2014〕116号财税[2009]59号财税〔2014〕109号
会计处理	1、正常情况以股权公允价值作为资产原值； 2、投资方享受税收优惠免征所得税的应以原值作为资产计税成本。	——

04四、土地使用权、不动产投资

1、投资方

	涉税处理	政策依据
增值税	1、营改增后取得的土地房产按照10%缴纳增值税； 2、营改增前取得的土地房产按照5%且差额缴纳增值税。 3、房地产企业以老项目商品房和在建工程投资按照5%缴纳增值税；以新项目商品房和在建工程投资按照10%缴纳增值税，且可以将土地价款从投资收入中减除。	1、财税（2016）36号 2、财税（2016）36号财税〔2016〕47号 3、财税（2016）36号
土地增值税	1、非房地产公司暂免征收土地增值税； 2、房地产公司征收土地增值税。	财税（2015）5号
企业所得税	1、正常按照评估值和计税成本之间差额计算缴纳企业所得税； 2、可申请按照5年缴纳； 3、投资全资子公司符合特殊重组条件可免征。	1、财税[2009]59号 2、财税〔2014〕116号 3、财税[2009]59号财税〔2014〕109号
会计处理	1、正常情况以土地房产公允价值作为资产原值； 2、投资方享受税收优惠免征所得税的应以原值作为资产计税成本。	——

2、接受投资方

	涉税处理	政策依据
增值税	1、企业取得不动产增值税专用发票可分为两年两次抵扣进项； 2、房地产企业取得土地和在建工程发票（继续开发商品房）可直接一次抵扣。	1、增值税暂行条例及实施细则财税（2016）36号 2、国家税务总局公告2016年第18号
企业所得税	1、正常按照投资公允价值作为资产计税成本，计提折旧； 2、投资方享受优惠政策的接受投资方应按照原值作为资产计税成本。	1、财税[2009]59号 2、财税〔2014〕116号财税[2009]59号财税〔2014〕109号
契税	1、正常缴纳契税； 2、全资子公司可免征契税。	财税[2018]17号
会计处理	1、正常情况以股权公允价值作为资产原值； 2、投资方享受税收优惠免征所得税的应以原值作为资产计税成本。	——

05五、技术等无形资产投资

1、投资方

	涉税处理	政策依据
增值税	1、正常情况按照6%缴纳增值税； 2、符合技术转让优惠政策的免征增值税	财税[2016]36号
企业所得税	1、正常按照股权评估值和计税成本之间差额计算缴纳企业所得税； 2、可申请按照5年缴纳； 3、投资全资子公司符合特殊重组条件可免征； 4、技术投资符合条件的可享受优惠（年度500万以内免征，超过部分减半征收）	1、财税[2009]59号 2、财税〔2014〕116号 3、财税[2009]59号财税〔2014〕109号 4、国税函[2009]212号财税[2010]111号财税〔2015〕116号
会计处理	1、以股权公允价值作为长期股权投资的计税成本 2、享受税收优惠未缴纳所得税的的应按照投资技术原值作为计税成本。	——

2、接受投资方

	涉税处理	政策依据
增值税	1、取得增值税专用发票可以抵扣进项； 2、投资方免税的情况下不能抵扣进项	增值税暂行条例及实施细则
企业所得税	1、正常按照投资公允价值作为资产计税成本，计提折旧； 2、投资方享受优惠政策的接受投资方应按照原值作为资产计税成本。	1、财税[2009]59号 2、财税〔2014〕116号财税[2009]59号财税〔2014〕109号
会计处理	1、正常情况以技术公允价值作为资产原值； 2、投资方享受税收优惠免征所得税的应以原值作为资产计税成本。	——

延伸阅读：企业债务重组涉税全攻略

债务重组是企业常见的资产重组行为，由于情况复杂，企业很难全面把握其涉税处理，我们依据实际咨询工作经验和相关财税政策整理如下，仅供参考。

先来看看案例：A公司拖欠B公司货款1000万元，因无力偿还，双方约定以A公司存货抵偿债务，A公司存货账面价值700万元，市场价值900万元。

一、债务重组的本质是什么？

案例中的债务重组，本质上也是一种交易，交易的核心是A公司以价值900万元的存货换取了B公司价值1000万元的债权。找到重组的交易本质非常重要，有助于我们后面的财税分析。

二、债务重组的增值税处理

既然交易本质也是双方企业的资产交换，可能涉及增值税视同销售的问题，因此就要根据资产性质判断是否涉及增值税问题。现将涉及增值税和不涉及增值税的资产列举如下：

当然，对于特殊资产而言，除了增值税，还可能涉及其他特殊税种。如土地和房产涉及土地增值税，香烟酒水涉及消费税等，不再赘述。总之，资产的性质决定了债务重组中双方的增值税如何缴纳。

三、债务重组的企业所得税处理

在案例的交换中，A企业和B企业的收益是不同的，对于A企业而言，交换是划算的，而对于B企业而言，用1000万债权换得的只是900万资产，交换本身是亏损的。这种权衡就决定了双方所得税的差异。我们可以总结规律：对于任一方企业而言，换出资产的账面价值和换入资产的公允价值之间的差额决定了企业的所得和所得税。

需要注意的是，A企业的所得包括两个部分，其中200万部分是存货销售公允价值和账面价值之间的差额，本质上是销售收入所得；100万是债务重组中的所得。二者均需要缴纳企业所得税。而B企业只产生了100万债务重组损失，可以在企业所得税前扣除，但根据企业所得税的相关要求，需要准备资料作为备查。

相关政策：财税2009年59号文
四、（二）企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：
1.以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。
2.发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。
3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。
4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。

四、债务重组的会计处理

A企业会计处理（忽略增值税）：

借：应付账款1000万

贷：主营业务收入900万

营业外收入100万

借：主营业务成本700万

贷：库存商品700万

B企业会计处理：

借：存货900万

营业外支出100万

贷：应收账款1000万

五、债务重组中的优惠政策

鉴于债务重组中虽然可能取得所得，但并未取得实际的资金收入，可能带来较大的税收负担，因此税法也对符合条件的债务重组规定了对应的优惠政策。

财税2009年59号文
六、企业重组符合本通知第五条规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：
（一）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。
企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。

总结：

1、债务重组的关键是看清交易本质，双方企业用何种资产交换何种资产。2、交换资产性质决定了双方是否缴纳增值税，以及是否涉及特殊税种。3、对于任一方企业而言，换出资产账面价值和换入资产公允价值之间的差额决定了其重组中的所得，当然决定了所得税的缴纳。4、符合条件的，负担较重的债务重组可以享受一定的所得税优惠政策。来源【焦点财税】版权申明:作品的著作权归原作者所有,如本公众号无意中侵犯了您的权益,请及时告知（13718703875）,我们将立马处理！