一文详解土地增值税

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在房地产开发的各个环节，所缴纳的税费不尽相同。其中在商品房销售环节需缴纳的税费比较多，土地增值税是一个主要税种，对企业来说负担比较重，涉及政策也比较复杂。如何确定土地增值税的纳税义务人，明确征税行为和范围；营改增后，土地增值税在应税收入、扣除项目金额、税款预征、税款清算、税收优惠政策等方面发生了一系列变化，搞清楚这些问题，对于正确适用政策，规避税收风险，降低经营成本，实现效益最大化，是很有必要的。

01

土地增值税的纳税义务人和征税范围

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条规定，转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。具体操作中，什么行为和情况需要缴税，什么行为和情况不需要缴税，还需分别判定。

第一， 以继承、赠与方式无偿转让房地产不属于土地增值税的征税范围。即以继承、赠与方式转让房地产，虽发生了转让行为，但未取得收入，就不能征收土地增值税。

那么是不是只要无偿赠与就不用缴纳土地增值税了呢？

当然不是。

这里的赠与行为是有严格限制的。为了防止纳税人以赠与方式逃避税收，《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字【1995】48号）明确“赠与”是指以下情况：一是房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的；二是房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。

上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、中国红十字会等以及经民政部批准成立的其他非营利的公益性组织。以上这些赠与行为不缴纳土地增值税，除列举的上述“赠与”以外的赠与行为仍需缴纳土地增值税。

第二，只有转让国有土地使用权的行为才征收土地增值税。转让集体土地使用权的行为原则上不应当缴纳土地增值税。根据《中华人民共和国土地管理法》第二条规定，任何单位和个人不得侵占、买卖或者以其他形式非法转让土地。土地使用权可以依法转让。国家为了公共利益的需要，可以依法对土地实行征收或者征用并给予补偿。据此可以理解为，依法被征用后的土地属国家所有。未经国家征用的集体土地不得转让。如自行转让则是违法行为。

第三，房地产的出租不属于土地增值税的征税范围。因为出租虽然取得了收入，但没有发生房地产的产权转让，故不应征收土地增值税。

第四，房地产的交换属于土地增值税的征税范围。房地产企业以开发产品与被拆迁户进行房屋调换，必须缴纳土地增值税。但对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。

第五，合作建房的土地增值税政策。对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。

第六，房地产抵押的土地增值税政策。《国家税务总局关于未办理土地使用权证转让土地有关税收问题的批复》（国税函【2007】645号）规定，土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当按照税法规定缴纳营业税（现改为增值税）、土地增值税和契税等相关税收。

02

土地增值税应税收入的确定

土地增值税的计税依据是转让房地产所取得的增值额。转让房地产的增值额，是转让房地产的收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额。用公式表示是：

增值额=转让房地产的收入总额-扣除项目金额

应纳土地增值税=增值额×适用税率-扣除项目金额×速算扣除率

土地增值税实行四级超率累进税率，依据增值额与扣除项目金额的比例，确定对应的税率。增值额（相当于纯利润）占的比例越高，对应税率越高，交的税越多，税率最高达60%。

土地增值税四级超率累进税率表

从以上公式和税率表可以看出，土地增值额的大小，取决于转让房地产的收入额和扣除项目金额这两个变量。在营改增前后，税法对这两个变量因素的规定发生了明显变化。

营改增前，纳税人转让房地产的土地增值税应税收入包含营业税。营改增后，根据财税【2016】43号和税务总局公告2016年第70号的规定：纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税（注意：土地增值税和增值税是完全不同的两个税种。转让房地产既要缴纳增值税，又要缴纳土地增值税）。这里又分适用增值税一般计税方法或简易计税方法分别计算应缴纳的增值税：

（一）适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额。、

销项税额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）/(1+10%)×10%

（二）适用简易计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额,需要将含增值税收入换算成不含增值税收入，换算方法为：

土地增值税应税收入=转让房地产含税销售额/(1+5%)

适用简易计税方法纳税人，开具增值税普通发票，征收率为5%。

在实际经营中，房地产企业一般纳税人（指年应征增值税销售额超过500万元）适用一般计税方法（可抵扣进项税额），增值税税率为10%；符合条件的也可选择简易计税方法（不得抵扣进项税额），增值税征收率为5%。哪种计税方法更有利于企业就选择哪种。

一般计税方法项目与简易计税方法项目的界定原则是：国家税务总局公告2016年第18号第八条规定：一般纳税人销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税方法计税。

房地产老项目，是指：（一）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目；（二）《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》，但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

在实际经营中，房地产企业一般都是“一般纳税人”（指年应征增值税销售额超过500万元）；如果房地产企业是小规模纳税人（指年应征增值税销售额未超过500万元），则适用5%的征收率缴纳增值税。

03

土地增值税扣除项目的确定

扣除项目及其金额的确定对于计算转让房地产的增值额至关重要，一般分为以下六类：

（一）取得土地使用权所支付的金额。

（二）开发土地和新建房及配套设施的成本。营改增后，土地增值税纳税人接受建筑安装服务取得的增值税发票，应在发票的备注栏注明建筑服务发生地县（市、区）名称及项目名称，否则不得计入土地增值税扣除项目金额。

（三）开发土地和新建房及配套设施的费用。

（四）与转让房地产有关的税金。指在转让房地产时缴纳的城市维护建设税、印花税，因转让房地产缴纳的教育费附加和地方教育附加可视同税金予以扣除。营改增后，计算土地增值税增值额的扣除项目中“与转让房地产有关的税金”不包括增值税。还规定，营改增后，房地产开发企业实际缴纳的城市维护建设税、教育费附加，凡能够按清算项目准确计算的，允许据实扣除。凡不能按清算项目准确计算的，则按该清算项目预缴增值税时实际缴纳的城市维护建设税、教育费附加扣除。

（五）财政部确定的其他扣除项目。

（六）根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〖2016〗36号文件第三十四条、《财政部国家税务总局关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》（财税〖2016〗43号）第三条规定，土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额，允许在销项税额中计算抵扣的，不计入土地增值税的扣除项目；不允许在销项税额中计算抵扣的，计入开发成本，可以作为扣除项目。这个新变化必须掌握，对于房地产企业完整准确计算扣除项目金额，进而准确核算土地增值税是十分重要的。

04

土地增值税的预征

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定：“纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。” 各省市（区）结合本地经济发展水平和房地产市场发展状况，明确了本省市（区）房地产土地增值税的预征率，并适时动态调整。《广西壮族自治区房地产开发项目土地增值税管理办法（试行）》（广西壮族自治区地方税务局公告2018年第1号）第十三条规定：房地产开发项目实施先预征后清算的征管模式。纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目的，按照以下方法计算预缴土地增值税：

应预缴税款=（预收款-应预缴增值税税款）×预征率

公式中预征率按各市的预征率执行，各市可实行差别化预征率。

《宁夏回族自治区人民政府关于印发<宁夏回族自治区土地增值税征收管理实施暂行办法>的通知》（宁政发[2015]43号）第七条对土地增值税预征率作了统一明确：“ 纳税人在房地产开发项目全部竣工结算前取得转让收入的，应按规定按月预缴土地增值税；待该项目具备条件或全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。土地增值税预征率为：(一)普通住宅为1%；（二)非普通住宅为1.5%；（三)其他类型房地产为2%”。

上面公式中应预缴的增值税如何计算呢？比如《宁夏回族自治区税务局房地产开发业增值税管理工作指引（试行）》规定，纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时，按照3%的预征率预缴增值税。公式为：应预缴的增值税税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%

也就是说，在预征土地增值税时，要分两步计算：第一步，先计算出应预缴的增值税；第二步，再计算出应预缴的土地增值税。待工程项目竣工结算后，应及时进行清算，多退少补。

举例说明：2018年5月，某房地产公司当期收到预售房款3000万元，土地增值税的预征率为1%（该项目全部为普通住宅）。应预缴的土地增值税是多少呢？

假设该公司按一般计税方法缴纳增值税，当期应预缴土地增值税计算如下：第一步，在项目所在地预缴增值税=3000÷（1+10%）×3% = 81.82（万元）；第二步，应预缴土地增值税=（3000-81.82）×1% = 29.18（万元）。

小贴士：10%为一般计税方法适用的增值税税率，3%是增值税的预征率，1%是土地增值税的预征率。

读了本文，相信大家会明白，以一块评估价值2亿元的土地使用权抵押借款1.2亿元（6折放款），如果土地取得成本很低，这个贷款项目其实并不安全，因为拍卖后得扣除巨额土地增值税和其他税费后，很可能还不够偿还本金。

2020房产企业全价值链的税务筹划与风险管理

7月16–17日·广东·深圳·主 讲：高金平

席位有限，预报从速！

报名电话：[phone] 找刘翔老师

❂课程背景

税负的高低及税务风险的防范取决于事前筹划和事中执行。税务筹划是指纳税人（企业及其股东）在资本运营和经营活动过程中，基于税法的规定和纳税遵从，以统筹兼顾为原则，采取科学的方法设计合理的符合商业目的交易结构，以实现税负最小化、价值最大化的决策行为。本期特邀高金平教授主讲《房地产企业的税务筹划与风险管理》。课程以税收视角聚焦房地产企业运营的全流程，您将领略公司税务管理的独门密技；课程将通过精彩纷呈的案例分析，您将感受理论与实践的完美结合；课程生动活泼的互动答疑环节，将为您指点迷津。

我们希望本次课程，可以为学员们全方位、全景式透析房地产行业企业涉及的税收政策与税务规划，引领学员驾驭企业税务风险，构建规范化管理模型，在税收法制框架内做到最大程度降低成本、开源节流。

❂

特邀专家

高金平教授

高金平：国家税务总局税务干部学院教授，上海交通大学税务研究所所长，中国社科院研究生院学术导师，国内多家知名商学院EMBA课程教授，业界誉称“中国税法活辞典”。

专著：《企业所得税法与企业会计准则差异分析》《特殊行业与特定业务的税务与会计》《资产重组的会计与税务问题》《国内税法与税收协定的衔接》《税收疑难案例分析》等20余部。

❂

授课提纲

1．房地产企业集团税务风险管控模式

2．房地产企业股权结构设计的税务筹划

3．房地产合作开发模式类型与税务筹划

4．房地产企业拿地环节税务管理与筹划

1．政府主导模式

 ⑴ 收储模式           

⑵ 统租模式

⑶ 综合整治模式       

⑷ 合作改造模式

 2．市场方主导模式

 ⑸ 农村集体自行改造

⑹ 村企合作改造

①土地整理后出

②土地整理后租赁经营

③土地整理后以复建地块集中安置

④土地整理后回购物业

⑤土地整理后合作经营

⑺ 企业自改模式

⑻ 企业收购改造模式

⑼ 单一主体归宗改造模式

6．房地产项目工程委托代建的税务筹划

 7．房地产项目境内外设计费的税务筹划

8．房地产业融资与资金管控的税务筹划

9．房地产企业立项报批报建的税务筹划

10．开发项目工程总承包与分包税务筹划

11．房地产开发企业酒店项目的税务筹划

12．房地产开发企业预售环节的税务筹划

13．房地产商业用房售后回租的税务筹划

14．房地产企业各种促销方式的税务筹划

20．房地产企业持有物业经营的税务筹划

21．房地产项目公司注销涉税事项与税务筹划

22．养老地产商业模式设计与税务筹划

23．工业地产商业模式设计与税务筹划

24．房地产开发企业特定业务的税务规

1．房地产土地置换的操作要点

2．土地出让金返还的操作要点

3．红线外配套设施的操作要点

4．无偿为政府配套房的操作要点

5．延期缴纳出让金补交利息的操作要点

6．延期开发缴纳土地闲置费的操作要点

7．房地产企业拆迁安置房的操作要点

8．“烂尾楼”转让双方的操作要点

9．人防车位与非人防车位的操作要点

10．房地产企业容积率超标的操作要点

11．房地产半成品拆除重建操作要点

12．房地产企业临时建筑物操作要点

13．房地产企业售楼处与样板房操作要点

14．房地产企业承担物业管理费操作要点

15．房地产业承担意外工程责任操作要点

16．开发产品转作固定资产使用后出售操作要点

17．房地产业未及时取得发票的操作要点

18．房地产企业关联交易操作要点

19．房地产企业资产重组业务操作要点

25．房地产企业各税种重难点提示

1．房地产企业增值税一般计税方法

2．土地增值税清算的若干税务问题

3．企业所得税汇缴的若干税务问题

4．股东及员工个人所得税若干问题

5．房产税、土地使用税、印花税若干问题

26．房地产企业会计核算要点提示

1．土地成本的核算与分摊

2．开发成本的核算与分摊

3．开发成本与期间费用的划分

4．主营业务收入与成本的结转

27．房地产企业日常税收风险管理

1．经济合同涉税条款审核与完善

2．房地产合法凭据的审核与管理

3．房地产常见会计差错与账务调整

 4．房地产企业纳税自查与风险评估

 5．房地产企业纳税评估与信息反馈

28．房地产企业税务稽查风险管理

 1．证据的理解及定性

2．税法的理解及适用

3．税收追溯时限问题

4．税收法律责任问题

5．关于税企争议沟通

29．现场答疑（提交纸质问题请备好打印版或书写工整，字体清晰的手写版

❂报名咨询拨打010-80574763找刘翔老师13718703875/兼微信【培训地点】广东·深圳【培训时间】2020年7月15日至17日（15日全天报到16-17日两天课程）【增值服务】☆参会学员可享房地产企业管理教育网会员积分赠送服务：税法查询、 纳税辅导、在线专家答疑、远程教育、网上信息检索、QQ论坛交流。☆ 参会学员可同时获得我公司最新20版房地产“财税答疑”手册一本。

❂相关费用4800元/人次（费用包含：授课、场地、资料、会务、现场咨询等户  名：北京金旭红企业管理中心有限公司 账  号：0719 1001 0302 0001 683开户行：北京农村商业银行股份有限公司翠屏北里支行（转发本文至朋友圈或微信群，集赞18个换取房地产财税实操课程视频合集）

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※2020年，对于会计行业来说，不懂纳税筹划，你可能随时出局！※请问：母公司将房产土地等无偿划转给100%控股的子公司，需要缴纳哪些税？※房地产企业车位的税务处理分析（附：各省市税务局关于车位的问题的答复汇总）



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