企业开办费的会计与税务处理
企业开办费的会计与税务处理
筹办期间开办费的处理一直是令企业头疼的问题。今天就企业筹建期的起止时间的确定、开办费的范畴、开办费的会计及税务处理等几个方面，对企业开办费的相关问题进行了相关梳理，以供大家参考。
一、企业筹建期的确定
《企业所得税法》及其《实施条例》对企业筹建期的开办费用范畴及期间未作明确的规定。在实务工作中，为了确定企业的筹建期间，企业往往根据实践经验来判定筹建期。对于筹建期的起始时点，一般认为是被批准筹建之日。而对于筹建期的结束时间，目前主要有以下几种观点：
1．以营业执照上列明的开业日期为筹建期的结束时点
对于一般的企业，取得营业执照即意味着具备合法经营的资格，企业即可进行开设基本账户、办理纳税登记、申请机构代码证等一系列工作，企业的经营开始进入常规化、合法化，因此，一般的企业可以这一时点作为企业筹建期的结束。
而房地产企业则具有一定的特殊性，房地产企业开发项目往往周期较长，在取得土地之后，还要经历建设、预售等一系列阶段。自营业执照的开业日期开始至发生第一笔预售收人，往往会经历短则一两年、长则数年的前期建设工作，期间无任何收入。显然，把开业日期作为筹建期的结束时点是不尽合理的。
2．以固定资产投入使用的时间作为筹建期的结束时点
实务中，也有一些企业把固定资产投入使用的时间作为筹建期的结束时点。主要依据为国家税务总局2010年4月27日的答复：《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第七条规定的“企业自开始生产经营的年度”,应是指企业的各项资产投入使用开始的年度，或者对外经营活动的开始年度。
二、关于开办费的范畴
开办费指企业在批准筹建之日起，到开始生产、经营之日止的期间（即筹建期间）发生的费用支出。包括筹建期人员工资、办公费、招待费、广告宣传费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产购建成本的汇兑损益和利息支出。
企业在开办期间发生的各种费用，只要与企业筹建有关的，一般来说都可以列入开办费的范畴。对于费用是否应计入开办费的范畴，主要把握两点：1．应把握资本化和费用化的范畴。企业购建的固定资产，受益期间较长，应予以资本化，不能归类为开办费用的范畴。同样，与购建固定资产相关的费用，如运输费、安装费、调试费以及发生的一些利息支出等，也不能计人开办费，而应归结为固定资产的原值，在达到可使用状态后分期计提折旧。同理，企业购置的无形资产，如软件、土地使用权，也应予以资本化，不应归集为开办费用。与无形资产相关的费用，比如购进土地使用权承担的契税等，亦应予以资本化计入无形资产的范畴。2．把握费用的承担者与受益人是否为本企业。只有企业自身发生的，且为筹建而发生的费用，才属于企业的筹建费用。有些费用应由企业的投资者自行承担，如投资者考察该项目发生的咨询费、差旅费、招待费，投资者筹资用于该项目产生的利息费用，投资者名下的车辆发生的车辆费用等，这些都应该属于投资者自行承担的范畴，不应计入企业开办费的范畴。
三、关于开办费的会计处理
（一）《企业会计制度》的相关规定
目前很多中小企业选择执行《企业会计制度》作为日常核算的依据。对于开办费的核算，《企业会计制度》第五十条规定：“除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。如果企业长期待摊的费用项目不能使以后会计期间受益的，应当将尚未摊销的该项目的摊余价值全部转入当期损益。”由此可见，在《企业会计制度》中，开办费在转入损益前，是作为企业的资产进行核算的。只有在开办期结束后，才转入企业的当期损益。
（二）《企业会计准则》对开办费的规定
《财政部关于印发＜企业会计准则---应用指南＞的通知》（财会[2006]18号）附件“《企业会计准则---应用指南》会计科目和主要账务处理”中关于“管理费用”会计科目的核算规定，企业在筹建期间内发生的开办费属于企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用。企业在筹建期间内发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产价值的借款费用等在实际发生时，借记“管理费用（开办费）"，贷记“银行存款”等科目。同时，在资产负债表里取消了“开办费”的报表项目，开办费的账务处理不再按照以往的“长期待摊费用”或“递延资产”摊销处理。由此可见，《企业会计准则》对开办费的处理更为简化，也更为准确地反映了企业的会计信息。《企业会计准则》也明确了开办费的范畴，即是以资本化和费用化作为开办费的分类标准。如果发生的是不能在未来期间产生效益的费用，即计入开办费。而对于应计入固定资产成本的费用，如购置固定资产所产生的借款费用，则应予以资本化，在未来的受益期间分期计入企业的损益。
四、开办费的税务处理
1．开办费的税法规定
根据《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知）)（国税函[2009]98号)规定：“新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关规定，自开始生产经营之日起，按照不低于3年的时间均匀摊销。但摊销方法一经选定，不得改变。”由此可见，98号文对于开办费的处理给了企业更多的自由选择权。企业可以一次性扣除，也可以按照不短于3年的时间扣除，但不得改变已经选定的摊销方法，主要是为了防止企业人为地在年度期间调整应纳税所得额。
2．开办期内业务招待费及广告宣传费的税务处理
《企业所得税法》对业务招待费的扣除比例执行两个标准：一是不超过业务收人的5‰；二是不超过实际发生额的60%。企业筹建期间所发生的业务招待费，因没有业务收入，所发生的业务招待费也就不能税前扣除。对广告宣传费的扣除，一般企业的扣除比例是业务收入的15%。业务招待费和广告宣传费的扣除均应执行一定的比例，区别在于广告费可以结转以后年度扣除，而业务招待费不可以。
企业的前期费用中，业务招待费往往占了一定的比重。如果开办期较长，业务招待费不能扣除的政策加大了企业的纳税负担。基于此，根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告【2012】第15号）第五条“关于筹办期业务招待费等费用税前扣除问题”规定：企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。
1.纳税人存在哪些情形时，其纳税信用评价会直接判为D级？
答：有下列情形之一的纳税人，本评价年度直接判为D级:
（一）存在逃避缴纳税款、逃避追缴欠税、骗取出口退税、虚开增值税专用发票等行为，经判决构成涉税犯罪的；
（二）存在前项所列行为，未构成犯罪，但偷税(逃避缴纳税款)金额10万元以上且占各税种应纳税总额10%以上，或者存在逃避追缴欠税、骗取出口退税、虚开增值税专用发票等税收违法行为，已缴纳税款、滞纳金、罚款的；
（三）在规定期限内未按税务机关处理结论缴纳或者足额缴纳税款、滞纳金和罚款的；
（四）以暴力、威胁方法拒不缴纳税款或者拒绝、阻挠税务机关依法实施税务稽查执法行为的；
（五）存在违反增值税发票管理规定或者违反其他发票管理规定的行为，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的；
（六）提供虚假申报材料享受税收优惠政策的；
（七）骗取国家出口退税款，被停止出口退（免）税资格未到期的；
（八）有非正常户记录或者由非正常户直接责任人员注册登记或者负责经营的；
（九）由D级纳税人的直接责任人员注册登记或者负责经营的；
（十）存在税务机关依法认定的其他严重失信情形的。
2.《外出经营活动税收管理证明》开出后，多久之内进行报验登记？若没有在规定期限内报验登记该如何处理？
答：纳税人应当于外出经营地开始前，持《外出经营活动税收管理证明》向外出经营地税务机关报验登记；自《外出经营活动税收管理证明》签发之日起30日内未办理报验登记的，所持证明作废，纳税人需要向税务机关重新申请开具。
3.非居民企业能否享受小型微利企业所得税优惠政策？
答：根据《国家税务总局关于非居民企业不享受小型微利企业所得税优惠政策问题的通知》（国税函〔2008〕650号）规定：“《企业所得税法》第二十八条规定的小型微利企业是指企业的全部生产经营活动产生的所得均负有我国企业所得税纳税义务的企业。因此，仅就来源于我国所得负有我国纳税义务的非居民企业，不适用该条规定的对符合条件的小型微利企业减按20％税率征收企业所得税的政策。”
4.免征增值税的小微企业是否可以免征教育费附加和地方教育附加？
答：可以。
一、根据《财政部国家税务总局关于对小微企业免征有关政府性基金的通知》(财税〔2014〕122号)第一条的规定：“自2015年l月1日起至2017年12月31日，对按月纳税的月销售额或营业额不超过3万元(含3万元)，以及按季纳税的季度销售额或营业额不超过9万元(含9万元)的缴纳义务人，免征教育费附加、地方教育附加、水利建设基金、文化事业建设费。”
二、根据《财政部国家税务总局关于扩大有关政府性基金免征范围的通知》（财税〔2016〕12号）规定：“一、将免征教育费附加、地方教育附加、水利建设基金的范围，由现行按月纳税的月销售额或营业额不超过3万元（按季度纳税的季度销售额或营业额不超过9万元）的缴纳义务人，扩大到按月纳税的月销售额或营业额不超过10万元（按季度纳税的季度销售额或营业额不超过30万元）的缴纳义务人。”
5.提供人力资源外包服务，应如何缴纳增值税及开具发票？
答：纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。
发票开具：纳税人提供人力资源外包服务，向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，不得开具增值税专用发票，可以开具增值税普通发票。
6.营改增后，按经费支出换算收入方式核定应纳税所得额计算缴纳企业所得税的非居民企业，使用的计算公式是否有变？
答：根据《国家税务总局关于修改按经费支出换算收入方式核定非居民企业应纳税所得额计算公式的公告》（国家税务总局公告2016年第28号）第一条规定，《外国企业常驻代表机构税收管理暂行办法》（国税发〔2010〕18号文件印发）第七条第一项第1目规定的计算公式修改为：
应纳税所得额=本期经费支出额/（1-核定利润率）×核定利润率
第二条规定，《非居民企业所得税核定征收管理办法》（国税发〔2010〕19号文件印发）第四条第三项规定的计算公式修改为：
应纳税所得额=本期经费支出额/（1-核定利润率）×核定利润率
第三条规定，《国家税务总局关于发布〈中华人民共和国非居民企业所得税年度纳税申报表〉等报表的公告》（国家税务总局公告2015年第30号）附件6第七条第13项的计算公式修改为：
换算的收入额＝经费支出总额÷（1－核定利润率）
一场由双方配合的“完美”逃税案
举报线索称，S建筑总公司在异地施工时涉嫌偷逃税款。但检查人员赴企业调查发现，该企业已就异地工程项目申报纳税，企业账面并无问题。是举报有误?还是另有隐情?
1 线索追踪 企业账证无异常
不久前，汕头市地税局稽查人员收到一封来自东莞市的举报信，信中称：“汕头市S建筑总公司从2009年起承建东莞市某工程，该工程项目已验收完工并结算完毕，但S建筑总公司承建该工程项目结算金额与申报纳税金额不符，存在严重偷税行为。”汕头市地税局稽查局分析举报信息后，认为举报事项可信度较高，决定成立检查组，对S建筑总公司立案检查。
检查组首先通过税收征管系统、数据分析平台等征管软件查询采集S建筑总公司的历史涉税数据信息，结合企业税收征管档案、财务报表等税收资料，对举报信息所称的该企业相应年度业务经营及纳税申报情况进行案头分析。
检查人员了解到，S建筑总公司在多地设有分公司，外出施工工程由当地分公司在劳务所在地税务机关申报缴纳营业税及其他地方税费，各分公司营业收入并入总公司，由总公司汇总缴纳企业所得税。
为充分了解S建筑总公司的外出施工情况，检查人员到S建筑总公司主管征收分局，详细了解企业在东莞市开展的工程项目施工情况，收集其外出经营的税收管理台账，并将收集到的该工程情况与举报材料进行对比分析。
同时，按照检查计划，另外一组检查人员对S建筑总公司开展突击检查。在调取手工账簿凭证的同时，检查人员运用稽查查账软件及电子取证设备，从企业的办公电脑中依法采集了全套业务数据及财务信息。
经过前期调查，并与举报信息比照，检查人员得知，S建筑总公司在东莞市的项目甲方为R实业投资有限公司，负责承建后者投资的M市场工程。S建筑总公司与R实业公司签订的《工程施工合同》金额为4312.80万元，S建筑总公司在汕头市地税局以预缴方式已就该项业务申报缴纳了企业所得税，营业税及其他税款均在工程所在地东莞市申报缴纳。
S建筑总公司东莞分公司已通过银行转账的方式将工程款4312.8万元转入总公司账户，S建筑总公司在账面上将该笔收入记录到东莞分公司的往来科目中，账目中所附的原始凭证为S建筑总公司开具的同样金额的建筑业发票。虽然该企业账面上对该项目一直未作收入结转和成本费用归集处理，但检查人员对S建筑总公司调取的相关资料以及电子取证取得的资料分析后，并未发现企业在对东莞该工程项目施工时有获得其他收入的迹象。
项目施工合同、账簿信息、发票开具、企业申报情况……企业东莞项目初查并未发现异常，难道举报信所称企业偷税情况有误?
2 异地调查 甲方承压道真相
案件涉及异地施工工程，鉴于企业调账检查并无效果，检查人员调整检查思路，决定从工程建设方及工程所在地入手，通过实施外围调查打开局面。
在东莞市税务机关的配合下，检查人员对S建筑总公司东莞分公司实施核查，重点检查举报材料所称的M市场工程项目的合同及其相关资料。东莞分公司提供的合同、工程结算资料中所载信息与检查人员从S建筑总公司调查了解到的情况一致。东莞分公司账务情况和其与总公司的资金往来记录等也与总公司账面情况相符。
检查人员随后对工程建设方开展调查取证。但当检查人员来到项目甲方R实业公司时，企业负责人却以外出为由避而不见。同时，企业财务人员也表示，因负责人外出，无法向检查人员提供工程结算汇总表等重要财务资料。
R实业公司为何不配合调查?在掩藏什么?企业的反常行为，加重了检查人员对该业务项目情况的怀疑。
检查人员随即加大对R实业公司的调查力度，一方面前往该工程项目所在地实地调查该工程项目完工落成的真实情况、建设情况并拍照取证;另一方面通过电话多次联系R实业公司负责人，告知其拒不提供涉税材料、不配合税务机关调查，情节严重将会承担法律后果，企业涉税信用也将会产生污点，要求其慎重考虑，并主动配合检查人员调查。
经过多次联系并进行税法宣传，R公司负责人终于答应配合调查，并向检查人员提供了与项目乙方S建筑总公司东莞市分公司签订的9份《工程施工合同书》，以及其他相关建设施工的凭证资料。
R实业公司负责人向检查人员承认，S建筑总公司东莞分公司先后与R实业公司签订了8份合同，承建了M市场工程的8个项目，项目预算总造价1.1亿多元，工程项目目前已全部完工并交付使用，工程最终结算金额为1.2亿多元。S建筑总公司与R实业公司负责人私下协商，以工程款结算时给R实业公司一定金额的返还为条件，让R实业公司与其再额外签订1份金额为4312.8万元的工程施工合同，并通过“制作”相关结算凭据，达到少缴税款的目。
在利益驱动下，R实业公司同意了S建筑总公司的提议，结算时将工程款分4次支付给S建筑总公司东莞分公司，S建筑总公司收到4312.8万元工程款后，开具相应金额建筑业发票给R实业公司入账，其余3笔共计7961.16万元工程款，则由东莞分公司开具收款收据给R实业公司，并未入账。至此，S建筑总公司通过签订“阴阳合同”方式偷逃税款的违法事实逐渐浮出水面。
3 晓以利害企业认错缴欠税
检查人员对R实业公司提供的合同、凭证等取证后，立即赴S建筑总公司东莞分公司核查，面对检查人员的证据，该分公司负责人承认R实业公司负责人讲述的情况属实，除4312.8万元工程款外，R实业公司支付的其余7961.16万元工程结算款，S建筑总公司东莞分公司并没有汇回总公司，而是按计划不入账、不申报将这笔款项“雪藏”了。
经查，S建筑总公司在异地开展建筑施工业务的过程中，通过与建设单位签订“阴阳合同”的方式，共隐瞒实际工程施工收入7961.16万元。针对企业违法行为，汕头市地税局稽查依法对其作出追缴税费合计424.33万元、加收滞纳金417.17万元的处理决定。
S建筑总公司接到税务机关的处理决定后，分两次补缴了280万元和144万元税费，随后以企业经营不景气，收入锐减和资金缺乏等为由，拒不缴纳其余税款和滞纳金。
为使税款尽早入库，推动案件执行，检查人员加大了对企业的税法宣传力度，向该企业负责人讲解税收违法“黑名单”和联合惩戒制度，并组织该企业负责人及近两年内被税务机关立案调查的涉税违法企业人员观看《税收“黑名单”里的罪与罚》专题片。看到专题片中违法企业因被列入“黑名单”后，银行贷款受阻、工程项目招投标被除名、企业负责人出行受限等内容，S建筑总公司负责人受到了触动，经过权衡，该负责人最终向检查人员表态，将遵照税务机关的处理决定筹措资金补缴所欠税款。2017年5月24日，S建筑总公司补缴了所欠税款和滞纳金，案件最终结案。
1.《丢了我你可曾后悔》
https://v.qq.com/txp/iframe/player.html?vid=s1422nk2b7f&width=500&height=375&auto=0
2.《女人的苦你知道多少》
https://v.qq.com/txp/iframe/player.html?vid=q0351wzemh8&width=500&height=375&auto=0
3.《现实》
https://v.qq.com/txp/iframe/player.html?vid=p0399yqmqpj&width=500&height=375&auto=0