律师如何阅读与使用财务报表？

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律师在开展法律工作的过程中，需要识别各种信息的内容本质及其背后所蕴含的风险及机会，以法律知识为支撑开展商业思考、合规思考，为客户提供切实可行且符合利益最大化追求的法律服务。

财务报表作为反映经营主体经营情况的主要信息载体，是律师在开展法律工作过程中经常遇到的业务信息之一，对律师开展谈判、尽职调查及风险揭示等工作具有重要意义。

鉴于“术业有专攻”及财务会计知识本身的门槛及难度，律师阅读财务报表的首要目标是完成“定性”的分析与思考，然后在“定性”分析的基础上结合行业特点、经济主体特质、交易安排等进行“定量”分析。本文拟并结合律师开展法律工作的重点与特点逐步介绍财务会计的基本原理及开展法律工作过程中如何理解、识别和应用财务信息。

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文 | 别腾飞

来源 | 兰台律师事务所

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会计理论的基本理念

1. 权责发生制与收付实现制

权责发生制及收付实现制的选择是会计记账的基础。其中，权责发生制又被称为“应收应付制”，其本质是以权利义务的发生为确认收益及费用的标准；收付实现制则是与权责发生制相对应的概念，其本质是以款项的实际收付为标准处理经济业务。

根据《政府会计准则——基本准则》第二条、第三条之规定，各级政府、与本级政府财政部门直接或者间接发生预算拨款关系的国家机关、军队、政党组织、社会团体、事业单位和其他单位（依稀简称“政府会计主体”）开展预算会计工作的，实行收付实现制；政府会计主体开展财务会计的，实行权责发生制。

根据《企业会计准则——基本准则》第九条之规定，企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。

根据《民间非营利组织会计制度》第七条之规定，民间非营利组织的会计核算应当以权责发生制为基础。

前述两种收益计算制度的优、缺点各有侧重，但其属于会计理论发展的问题，本文不做讨论，但值得说明的是，权责发生制已经凭借其科学性奠定了其在现代会计理论中的基础地位。

律师正确理解权责发生制及收付实现制是阅读财务报表（尤其是资产负债表）的“任督二脉”，基于权责发生制的理念我们可以理解一些会计科目设置的原理，比如“预收账款”为什么是负债？“预付账款”为什么是资产？收到合同款项之后为什么要分步骤确认收入？如何在财务报表中识别潜在的重大诉讼（仲裁）？这些问题都是权责发生制理念会计应用中的体现，笔者将在后续的文章中进行分析。

2. 借贷记账法

我们在阅读会计凭证、银行流水、对账单等材料时，经常会看见“借”“贷”的字眼，这是借贷记账法在实践中操作中的应用。借贷记账法本身经历了较长的时间演变，由于翻译不够严谨等原因，借贷记账法中的“借”与“贷”字眼本身严重背离了我们的常识和习惯。

其实，“借”与“贷”仅是一种记账符号，用来表示会计要素的增减变化，“借”的本意为“Debit”，有“从银行账户中取款”的含义；贷的本意为“Credit”，有“把款项存入账户”的含义。

我们可以用两个基本的公式来进一步理解“借”与“贷”，即“资产=负债+所有者权益”（等式一）、“利润=收入-费用”（等式二），因为利润归属于所有者（股东），所以前述两个公式可以合并为“资产=负债+所有者权益+（收入-费用）”（等式三），将等式三调整之后形成“资产+费用=负债+所有者权益+收入”（等式四），等式四右边的内容代表了“钱从哪里来”，左边的内容则代表了“钱到哪里去”。

结合“借”与“贷”本身的含义以及前述等式四的内容，资产及负债类的科目实际上是描述“钱去哪里”的问题，该类科目的金额增加表示为“借”；负债、所有者权益、收入实际上描述“钱从哪里来”的问题，该类科目的金额增加表示为“贷”。

基于对“借”“贷”的基本理解，我们便可以理解和快速阅读银行流水、对账单等单据。比如针对银行流水类型的单据，以银行为主体，客户存入资金使得其负债增加，客户取出资金使得其负债减少，因此银行流水中的“借”表示账户资金流出，“贷”表示账户资金增加。

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财务报表初识

我们一般所说的财务报表，是指资产负债、利润表（损益表）、现金流量表、所有者权益变动表，以及对上述报表中列示项目的文字表述或者明细资料，对未能列示项目的说明等附注，即所谓的“四表一注”。其中，资产负债表、利润表以及现金流量表（以下简称“三张表”）主要反映会计主体的经营状况，在本文中重点介绍企业的三张表。

1. 资产负债表初识

根据《企业会计准则——基本准则》第四十五条之规定，资产负债表是指反映企业在某一特定日期的财务状况的会计报表，资产负债表反映的是特定时点的内容，内容则回答了“钱从哪里来”与“钱到哪里去”的问题。

资产负债表的结构如下：

① 资产负债表左侧显示的内容是资产类科目，即企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源，资产类科目解答了“钱到哪里去”的问题。

同时，根据资产的流动性（即资产的可变现能力）将资产划分为流动资产和非流动资产。根据《企业会计准则——基本准则》的要求，资产负债表中的资产类至少应当单独列示反映下列信息的项目有货币资金、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、应收款项、预付款项、存货、被划分为持有待售的非流动资产及被划分为持有待售的处置组中的资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、生物资产、无形资产、递延所得税资产。

② 资产负债表右侧上部分展示了负债类科目的内容，即企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务，负债类科目解答了一部分“钱从哪里来”的问题。

一般而言，企业融资的类型被区分为债权融资及股权融资，其中债权融资而来的资金即被反映在负债类科目中，此类负债又被称为“金融负债”；另外负债类科目中还包含因为日常经营所产生的可能导致经济利益流出的科目，此类负债被称为“经营负债”。

同时，根据负债的流动性还将负债划分为流动负债与非流动负债。根据《企业会计准则——基本准则》的要求，负债类至少应当单独列示反映下列信息的项目：短期借款、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债、应付款项、预收款项、应付职工薪酬、应交税费、被划分为持有待售的处置组中的负债、长期借款、应付债券、长期应付款、预计负债、递延所得税负债。

③ 资产负债表右侧下部分展示了所有者权益的内容，企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等，所有者权益类科目解答了另一部分“钱从哪里来”的问题。

鉴于资产负债表回答的是“钱从哪里来”与“钱到哪里去”的问题，律师开展法律工作可以重点关注企业注册资本缴纳问题、偿债能力及信用问题、是否曾经有过重大但尚未披露的仲裁案件、是否被行政机关处罚、是否有可能面临的重大诉讼（仲裁）等问题，并可以交叉对照其他信息得到确定的答案。

2. 利润表初识

利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表。根据《企业会计准则——基本准则》的要求，利润表至少应当单独列示反映的项目有：营业收入、营业成本、营业税金及附加、管理费用、销售费用、财务费用、投资收益、公允价值变动损益、资产减值损失、非流动资产处置损益、所得税费用、净利润、其他综合收益各项目分别扣除所得税影响后的净额、综合收益总额。

利润表采用分步相减的方式，递进展示企业的经营成果：

利润表中的费用一般按照功能分类为从事经营业务发生的成本、管理费用、销售费用和财务费用等，分类列示的结果可以让我们快速寻找到成本（费用）主要发生的部门，帮助我们在企业内部合规管理、“微腐败整治”等合规管理体系类型的工作中快速锁定突破点。

另外，根据利润表中的“营业外”类项目是律师尽职调查过程中应当重点关注与核查的内容，有助于帮助律师判断企业是否存在来自政府的罚款或者其他非正常损失交易等情况。

3. 现金流量表初识

现金流量表是指反映企业在一定会计期间的现金和现金等价物流入和流出的会计报表。需要重点说明的是，资产负债表、利润表均是在权责发生制的理念下形成的财务信息反馈，而现金流量表则是以收付实现制为原则进行编制的。

现金流量表按照现金流量的性质区分为分经营活动现金流量、投资活动现金流量和筹资活动现金流量列报现金流量。根据现金流量表的列示规则，律师可以自然灾害损失、保险索赔等特殊项目的信息，并结合公开信息查询、合同查询等方式评估企业经营过程中的合规问题及业务风险。

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