【浩瑞恒泰】案例解析建筑服务企业全税种操作财税处理
案例解析建筑服务企业全税种操作财税处理
案例：建筑公司A一般纳税人，增值税一般计税方法，注册地在长春市内，2019年7月在松原市三岔河镇承接业务，合同总价款为1000万元（不含税），总成本700万元，7月5日预收款50%即500万元，7月20日对外分包支付350万元及税款，至2019年12月31日共发生成本350万元，工程结算400万元，2020年3月完工，收余款500万元，付分包款350万元及税款，会计处理及税务处理？
解析：
1、税务分析
（1）财税〔2016〕36号文件附件1第四十五条第二项规定：“纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”财税〔2017〕58号文件第二条，《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号印发）第四十五条第（二）项修改为“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”基于此规定，自2017年7月1日起，建筑企业在未动工之前预收的工程款不发生增值税纳税义务。
（2）根据财税〔2017〕58号文件第三条和国家税务总局2017年公告第11号文件第三条的规定，纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税（按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税）：如果适用一般计税方法计税的项目，则按照2%预征率在建筑服务发生地预缴增值税；如果适用简易计税方法计税的项目，则按照3%预征率在建筑服务发生地预缴增值税。一般计税项目应预缴增值税税款=（预收账款-支付的分包款）÷(1+税率9%）×2%；简易计税项目应预缴增值税税款=（预收账款-支付的分包款）÷(1+征收率3%）×3%。在没有发生总分包业务情况下，一般计税项目应预缴增值税税款=预收账款÷(1+税率9%）×2%；简易计税项目应预缴增值税税款=预收账款÷(1+征收率3%）×3%。
（3）根据财税〔2016〕36号文件附件1：《营业税改征增值税试点实施办法四十五条第一项规定：“纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。”基于此规定，建筑企业收到预收款的增值税纳税义务时间为：已经发生建筑应税服务并与业主或发包方进行工程进度结算签订进度结算书的当天。
（4）预收款如何开具发票？
根据国家税务总局公告2016年第53号及国家税务总局公告2017年第45号附件《商品和服务税收分类编码表》的规定，“未发生销售行为的不征税项目”下设612“建筑服务预收款”，使用“未发生销售行为的不征税项目”编码，发票税率栏应填写“不征税”。因此，建筑施工企业收到预收工程款应按照上述文件规定开具发票，该发票相当于收据功能。待正式开具发票时，对原开具的不征税发票，应将收取预收款时开具的增值税普通发票进行冲红，同时根据实际交易金额重新开具全额增值税发票或收到预收款时开具的本就是不征税的发票，无需收回，也无需开具红字发票。
2、会计处理：
（1）7月5日预收款时
借：银行存款 500
贷：预收账款 500
（2）支付分包款
借：工程施工350
应交税费---应交增值税（进项税额）31.5
贷：银行存款381.5
（3）在松原预交增值税
借：应交税费---预交增值税（500-381.5）/(1+9%)*2%=2.17
贷：银行存款2.17
（4）工程结算
借：预收账款 436
贷：工程结算400
应交税费---应交增值税（销项税额）400*9%=36
（5）在长春申报增值税
借：应交税费---应交增值税（转出未交增值税）4.5
贷：应交税费---未交增值税4.5
借：应交税费---未交增值税2.17
贷：应交税费---预交增值税2.17
借：应交税费---未交增值税2.33
贷：银行存款2.33
（6）12月31日，完工进度=350/700*100%=50%
确认收入=1000*50%=500万元
确认成本=700*50%=350万元
借：主营业务成本 350
工程施工---毛利 150
贷：主营业务收入500
（7）2020年3月
借：银行存款 500
贷：预收账款500
（8） 支付分包款
借：工程施工350
应交税费---应交增值税（进项税额）31.5
贷：银行存款 381.5
（9）预交增值税
借：应交税费---预交增值税（500-381.5）/(1+9%)*2%=2.17
贷：银行存款2.17
（10） 结算
借：预收账款564
应收账款90
贷：工程结算600
应交税费---应交增值税（销项税额）600*9%=54
（11）在长春申报增值税
借：应交税费---应交增值税（转出未交增值税）22.5
贷：应交税费---未交增值税22.5
借：应交税费---未交增值税2.17
贷：应交税费---预交增值税2.17
借：应交税费---未交增值税20.33
贷：银行存款20.33
（12）借：主营业务成本 350
工程施工---毛利 150
贷：主营业务收入500
（13）借：工程结算1000
贷：工程施工-合同成本700
-合同毛利300
3、异地预缴增值税需要出示的资料。
根据国家税务总局公告2016年第53号第八条和《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）第四条第（三）项的规定，建筑企业 跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管税务机关预缴税款时，需填报《增值税预缴税款表》，并出示以下资料：（1）与发包方签订的建筑合同复印件（加盖纳税人公章）；（2）与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）；（3）从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。如果存在总分包业务，该分包方向总承包方开开具增值税发票时，必须在增值税发票上的“备注栏”中必须注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目的名称。
4、 建筑企业的城市维护建设税及附加的处理
根据《财政部 国家税务总局关于纳税人异地预缴增值税有关城市维护建设税和教育费附加政策问题的通知》（财税〔2016〕74号）第一条的规定，建筑企业跨地区提供建筑服务应在建筑服务发生地预缴增值税时，以预缴增值税税额为计税依据，并按预缴增值税所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率就地计算缴纳城市维护建设税和教育费附加。在建筑企业机构所在地（一般计税项目）按照（增值税销项税额-增值税进项税额-异地预交增值税额）×机构所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率机构所在地计算缴纳城市维护建设税和教育费附加。
（1）2019年在松原三岔河镇缴城建及教育附加2.17*（5%+3%+2%）=0.217万元
2018年在长春市缴城建及教育附加
2.33*（7%+3%+2%）=0.2796万元
（2） 2020年在松原三岔河镇缴城建及教育附加
2.17*（5%+3%+2%）=0.217万元
2020年在长春市缴城建及教育附加
20.33*（7%+3%+2%）=2.4396万元
5、 建筑企业的企业所得税的处理
根据国税函（2010）156号规定，建筑企业总机构直接管理的跨地区设立的项目部，应按项目实际经营收入的0.2%按月或按季由总机构向项目所在地预分企业所得税，并由项目部向所在地主管税务机关预缴。
所以，2019年12月31日向松原市三岔河预交企业所得税=500万元*0.2%=1万元
借：应交税费---应交企业所得税 1万元
贷：银行存款 1万元
在长春市申报企业所得税时扣除。
6、同一地级行政区范围内跨区施工应当回机构所在地预交增值税。
对于异地项目预缴，《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号）曾经规定：纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，要按规定预缴税款。但是《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号）出台后，规定纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务，不适用《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》。因此，对建筑企业而言，只有跨越不同地级行政区提供建筑服务时，应当在劳务发生地就地预缴增值税。也就是说，如果A公司在长春地区（农安、九台、德惠、榆树等）跨县提供建筑服务，无需在外地预缴增值税，但要回长春预缴增值税。
7、跨区域涉税事项报验管理制度。
2017年10月30日前已办理《外出经营活动税收管理证明》业务的仍按照《国家税务总局关于优化〈外出经营活动税收管理证明〉相关制度和办理程序的意见》（税总发〔2016〕106号）执行。自2017年9月30日起试行，10月30日起正式实施，纳税人跨省（自治区、直辖市和计划单列市）临时从事生产经营活动的，不再开具《外出经营活动税收管理证明》，改向机构所在地的国税机关填报《跨区域涉税事项报告表》。纳税人在省（自治区、直辖市和计划单列市）内跨县（市）临时从事生产经营活动的，是否实施跨区域涉税事项报验管理由各省（自治区、直辖市和计划单列市）税务机关自行确定。
纳税人跨省（自治区、直辖市和计划单列市）临时从事生产经营活动的，向机构所在地的税务机关填报《跨区域涉税事项报告表》。
纳税人跨区域经营合同延期的，可以向经营地或机构所在地的税务机关办理报验管理有效期限延期手续。
跨区域报验管理事项的报告、报验、延期、反馈等信息，通过信息系统在机构所在地和经营地的税务机关之间传递，实时共享。
纳税人首次在经营地办理涉税事宜时，向经营地的税务机关报验跨区域涉税事项。
纳税人跨区域经营活动结束后，应当结清经营地税务机关的应纳税款以及其他涉税事项，向经营地的税务机关填报《经营地涉税事项反馈表》。
经营地的税务机关核对《经营地涉税事项反馈表》后，及时将相关信息反馈给机构所在地的税务机关。纳税人不需要另行向机构所在地的税务机关反馈。（税总发（2017）103号、国家税务总局公告2018年第38号）
参考文件及链接：
1、《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号文件附件1）；
2、《财政部税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税[2017]58号）；
3、《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）；
4、《国家税务总局关于增值税发票管理若干事项的公告》（国家税务总局公告2017年第45号）；
5、《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号）；
6、《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）第四条第（三）项；
7、《财政部 国家税务总局关于纳税人异地预缴增值税有关城市维护建设税和教育费附加政策问题的通知》（财税〔2016〕74号）；
8、《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》（国税函[2010]156号）；
9、《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号）；
10、《国家税务总局关于优化〈外出经营活动税收管理证明〉相关制度和办理程序的意见》（税总发〔2016〕106号）；
11、《国家税务总局关于创新跨区域涉税事项报验管理制度的通知》（税总发〔2017〕103号）；
12、《国家税务总局关于明确跨区域涉税事项报验管理相关问题的公告》 (国家税务总局公告2018年第38号)。
本文由浩瑞恒泰董红岩原创整理，转载请注明来源和作者姓名。
浩瑞恒泰
联系方式
■ 地址：吉林省长春市净月高新区生态大街与 天普路交汇泰豪深蓝国际4号楼707室
■ 电话：15704423555
关注浩瑞恒泰
获取每日最新财税资讯
“浩瑞恒泰”微信公众号（微信号：haoruihengtai），是一个会计、审计、税务、企业管理行业人士分享信息和经验的平台，是朋友们工作之余能够静下心来思考学习的空间。就像一个小小的驿站，休闲之余可以获得一些有价值的资讯或学习资料。这里还不定期会有资深注册会计师、资深税务实务专家与朋友们分享心得，探讨实务问题。
订阅请点击文章标题下的“浩瑞恒泰”，之后进入本订阅号介绍页面选择关注。或长按下面的二维码“识别”关注。如果要看往期信息，可在订阅号介绍页面点“查看历史消息”。欢迎您关注，共同学习共同交流！关注是一种学习，分享是一种美德。
吉林浩瑞恒泰会计师事务所、吉林浩瑞恒泰税务师事务所总经理董红岩，注册会计师、税务师、资产评估师，个人微信号：dhy15704423555，添加可互动交流，并可申请加入“浩瑞恒泰财税交流群”，每天互动交流。