发债被出具非标审计报告，城投公司将会计师告上法庭
本文参考自：会计雅苑
2015年4月初，丰县城投公司与天衡会计师事务所徐州分所签订审计业务约定书一份，
其主要内容为：委托单位（甲方）丰县城投公司，受托单位（乙方）天衡会计师事务所（特殊普通合伙）。
1.甲方因融资需要，委托乙方对甲方2012年12月31日、2013年12月31日、2014年12月31日资产负债表，2012年度、2013年度、2014年度利润表及利润分配表和合并利润及利润分配表、现金流量表和合并现金流量表，以及会计报表附注（以下统称财务报表）进行审计。
审计业务约定书签订后，2015年4月4日，天衡徐州分所工作人员即进驻丰县城投公司开展审计工作。
2015年4月10日，丰县城投公司预付天衡徐州分所审计服务费18万元。
2015年5月11日，天衡徐州分所向丰县城投公司发出沟通函，其主要内容为：天衡徐州分所在审计中发现，丰县城投公司2012年度土地整理成本为12905万元、土地整理收入为13795万元，2013年度土地整理成本为53448.50万元、土地整理收入为57646.50万元。对于上述土地整理成本，在丰县城投公司账务中没有找到原始支出证据，无法认定上述土地整理成本是否真实发生，也无法对上述土地整理成本核算的准确性做出判断。由于采用整理成本加上投资回报方式确认土地整理收入，相应的土地整理收入的金额也无法做出认定。由于上述数据占丰县城投公司收入、成本的比例较大，对财务报表整体都有重大影响，所以，按照《中国注册会计师审计准则》的规定，经过慎重考虑，天衡徐州分所只能出具无法表示意见审计报告。审计报告已出具【报告号：天衡徐审字（2015）0089号】，随后，天衡徐州分所会把该报告邮寄给丰县城投公司。
2015年5月13日，丰县城投公司发出关于审计业务的回函，其主要内容为：天衡会计师事务所应于2015年4月30日向丰县城投公司出具融资所需的审计报告。在审计过程中，丰县城投公司按天衡会计师事务所的要求提供了详实的审计资料，现场审计人员在审计前已对丰县城投公司的财务状况做了详细了解，在审计过程中亦未提出不能审计的意见，并一再表示可以出具丰县城投公司所需的审计报告。但天衡会计师事务所出具沟通函，称只能出具无法表示意见审计报告。天衡会计师事务所的行为严重违反了双方的约定，违悖了丰县城投公司因融资需要的审计目的，延误了工作进程。现丰县城投公司已向天衡会计师事务所支付了约定的审计费用，并且因审计工作产生了住宿费、餐饮费等损失费用。
现回复如下函告：
解除双方签订的《审计业务约定书》；
要求天衡会计师事务所返还丰县城投公司已经支付的审计服务费用18万元；
要求天衡会计师事务所赔偿丰县城投公司因审计活动支出的住宿费、餐饮费等损失29773元；
丰县城投公司保留包括但不限于向有关部门及行政机关申诉的权利，以追究天衡会计师事务所的法律责任。
因丰县城投公司与天衡徐州分所产生纠纷，经沟通未能达成一致意见，丰县城投公司便又委托山东和信会计师事务所（特殊普通合伙）对其2012年度、2013年度、2014年度的财务报表进行审计。该事务所于2015年5月26日给丰县城投公司出具了审计报告，审计意见认为：丰县城投公司的合并财务报表在所有重大方面按照企业会计制度的规定编制，公允反映了丰县城投公司2012年12月31日、2013年12月31日、2014年12月31日的合并及母公司的财务状况，以及2012年度、2013年度、2014年度的合并及母公司经营成果和现金流量。
另外，丰县城投公司曾于2014年委托北京永拓会计师事务所（特殊普通合伙）对其2011年度、2012年度、2013年度的财务报表进行审计。该事务所于2014年7月30日给丰县城投公司出具了审计报告，审计意见认为：丰县城投公司财务报表在所有重大方面已经按照企业会计准则和《企业会计制度》的规定编制，公允反映了丰县城投公司2011年12月31日、2012年12月31日、2013年12月31日的合并及母公司的财务状况，以及2011年度、2012年度、2013年度合并及母公司的经营成果和现金流量。
丰县城投公司提供上述两份审计报告的证明目的是，针对同样的财会资料，其他会计师事务所均能够出具无保留意见的审计报告，而天衡会计师事务所却不能出具该类审计报告，构成违约，应当退回审计费用并赔偿损失。
天衡徐州分所质证认为，天衡徐州分所是基于自己的专业知识依法独立公正的执行业务，并不受其他审计机构意见的影响。
一审法院认为：
天衡徐州分所在沟通函中称“只能出具无法表示意见审计报告。审计报告已出具，随后，会把报告邮寄给丰县城投公司。”但其既未提供证据证明在审计报告中加盖天衡徐州分所公章得到了天衡会计师事务所的授权批准，也未提供证据证明已向丰县城投公司交付了该审计报告。该事实表明天衡徐州分所并未按照约定完成审计工作并交付工作成果。
丰县城投公司委托天衡徐州分所对其财务报表进行审计，目的是为了发行债券进行融资，而经过沟通，天衡徐州分所只能出具无法表示意见审计报告。丰县城投公司认为如果天衡徐州分所只能出具无法表示意见审计报告，将不能实现其发行债券进行融资的审计目的，因而提出终止审计业务约定。
虽然双方约定，在终止业务约定的情况下，天衡徐州分所有权就其于本约定书终止之日前对约定的审计服务项目所做的工作，收取合理的审计费用，但在终止业务约定后，天衡徐州分所没有向丰县城投公司交付审计报告，丰县城投公司又另行委托山东和信会计师事务所进行审计并取得了无保留意见审计报告。
在终止业务约定之前，天衡徐州分所对约定的审计服务项目所做的工作，无法确定工作量，且没有为丰县城投公司使用，故天衡徐州分所无权要求丰县城投公司支付审计服务费用。双方间的财会服务合同已经解除，丰县城投公司要求天衡会计师事务所及天衡徐州分所返还预付的审计服务费18万元的诉讼请求，予以支持。
丰县城投公司要求天衡会计师事务所及天衡徐州分所支付住宿费及餐饮费的诉讼请求，不予支持。天衡徐州分所要求丰县城投公司支付下余的审计服务费27万元的诉讼请求，不予支持。
该院判决：
一、天衡会计师事务所（特殊普通合伙）于判决发生法律效力之日起十日内，返还丰县城市投资发展有限公司审计服务费18万元；
二、驳回丰县城市投资发展有限公司的其余诉讼请求；
三、驳回天衡会计师事务所（特殊普通合伙）徐州分所的反诉请求。
天衡会计师事务所因与被上诉人丰县城市投资发展有限公司财会服务合同纠纷一案，不服江苏省丰县人民法院（2016）苏0321民初1461号民事判决，向法院提起上诉。
二审法院认为：
一、关于18万元审计服务费应否返还的问题。丰县城投公司与天衡徐州分所签订的审计业务约定书，系双方真实意思表示，约定书内容不违反我国法律、行政法规的禁止性规定，依法成立并生效，对双方均有约束力。约定书签订后，丰县城投公司预付部分审计费18万元，天衡徐州分所开展相关审计工作。在审计过程中，天衡徐州分所认为丰县城投公司2012、2013年土地整理成本及收入缺少原始支出证据，无法表示审计意见，并发函告知丰县城投公司。该结论系天衡徐州分所基于我国会计准则及其专业知识作出的认定。丰县城投公司在与天衡徐州分所沟通后，并未针对天衡徐州分所反馈的问题进一步提供相关财务资料，而是以无法实现其审计目的为由解除双方间协议。
会计师事务所执行审计业务，应当公正、独立，并严格依照会计准则，进而做出客观、公允的审计意见，并非必须实现委托人的审计目的。因此，天衡徐州分所已按照双方约定完成了部分审计工作，且在审计过程中不存在违反我国法律、行政法规、会计准则及双方间约定的情形，丰县城投公司虽已发函解除双方间协议书，但天衡徐州分所有权依据双方约定，就审计服务项目所做的工作收取合理的审计费用，其已收取的18万元审计费无需返还。
二、关于剩余审计费27万元应否支付的问题。2015年5月13日，丰县城投公司向天衡徐州分所发送“关于审计业务的回函”并要求解除双方签订的协议书，此函件天衡徐州分所已收悉，涉案协议书已依法解除。天衡徐州分所虽认为在此之前已向丰县城投公司交付了审计报告，已按协议书约定完成审计工作，但未提供充分的证据证明其主张。
其在涉案协议解除后，虽作出审计报告，但已无权要求丰县城投公司支付剩余审计费，因此，天衡徐州分所要求丰县城投公司支付剩余27万元审计费的主张，不能成立。
综上所述，天衡会计师事务所、天衡徐州分所的上诉请求部分成立。依照《中华人民共和国合同法》第六十条、第九十一条、第九十四条、第九十七条、第四百零五条、《中华人民共和国民事诉讼法》第一百六十九条第一款、第一百七十条第一款第（二）项规定，判决：
一、撤销江苏省丰县人民法院（2016）苏0321民初1461号民事判决；
二、驳回丰县城市投资发展有限公司的诉讼请求；
三、驳回天衡会计师事务所徐州分所反诉请求。
丰县城投申请再审
丰县城市投资发展有限公司因与被申请人天衡会计师事务所（特殊普通合伙）财会服务合同纠纷一案，不服江苏省徐州市中级人民法院（2017）苏03民终3577号民事判决，向法院申请再审。
丰县城市投资发展有限公司认为：
二审法院认定其完成部分审计工作无事实和法律依据，系认定事实错误。
根据一、二审查明的事实，针对丰县城投公司的2012年度、2013年度财务报表、经营成果及现金流等财务状况，在2014年北京永拓会计师事务所（特殊普通合伙）对同样的财务报表、经营成果及现金流等财务状况出具了审计报告；在2015年5月26日山东和信会计师事务所（特殊普通合伙）对同样的财务资料也出具了审计报告。
该两家事务所均认为丰县城投公司财务报表在所有重大方面已按照企业会计准则和企业会计制度的规定编制，能公允反映丰县城投公司2011年、2012年、2013年、2014年度合并及母公司的经营成果和现金流，该两家事务所均是依据相同的会计准则及其专业知识作出的认定。但天衡徐州分所依据该相同的规定，针对丰县城投公司相同的会计资料，却作出不同的报告。
可见，天衡徐州分所是不能够完成双方约定的审计业务的，其不具备履行合同的能力，是不具有出具审计报告的资质的。因此，二审法院认定其完成部分审计工作错误。
被申请人天衡徐州分所提交意见认为：
丰县城投公司错将专业服务合同关系理解为特定标的物的买卖合同关系。本案中，双方签订的《审计业务约定书》虽然提到了“因融资需要”委托审计，但同时也明确天衡徐州分所的责任是应按照中国注册会计师审计准则的规定进行审计。丰县城投公司错误地认为支付审计费用，其得到的审计报告结论就必须满足融资需要，即审计费用是满足丰县城投公司融资需要的合同对价，是一种买卖合同关系。丰县城投公司的上述主张不合法
《中华人民共和国注册会计师法》第六条第二款规定，注册会计师和会计师事务所依法独立、公正执行业务，受法律保护；第二十一条规定，注册会计师执行审计业务，必须按照职业准则、规则确定的工作程序出具报告。据此，会计师事务所在执行业务工作中必须依法、独立、公正。天衡徐州分所对本案所出具的审计报告，严格遵循了职业准则的要求，没有为顺利收取剩余审计费用而违规满足委托人的要求。本案中天衡徐州分所出具的“无法表示意见”审计报告，不是怠于履行审计义务作出的结论，而是根据对丰县城投公司相关财务事实的审计并根据《中国注册会计师审计准则第1502号——非标准审计报告》的规定出具。形成“无法表示意见”审计报告的原因是在审计中发现丰县城投公司2012、2013年度的土地整理成本、收入无法核实，占丰县城投公司合并成本、收入总额的比例分别为59.91%、56.54%，天衡徐州分所的行为符合规定。
江苏省高级人民法院判决意见：驳回丰县城市投资发展有限公司的再审申请！
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