3月17日，财政部监督评价局最新公告，对中国华融及其审计机构德勤分别作出行政处罚。
针对注册会计师行业突发的重大事件，审计云于昨日在公众号发文《财政部首次处罚德勤，监管的锋芒虽柔亦刚》予以简评---当然，这只是一个执业注册会计师的个人观点和看法，谈不得什么高大上，贵在真实。
审计云公众号发表审计行业重大事件的观点和看法，对于3年多以来始终坚持做“一个有态度的注册会计师”而言，并不突兀，就像：作为全国财政监督主管部门的财政部，对中国华融和德勤两家监管对象进行行政检查和处罚一样，没毛病。（近30日“德勤”关键词微信指数变动）
（近5年“德勤”关键词百度指数变动）
以“德勤”为关键词的两大舆论指数：微信指数当日搜索量高达4100万次，暴增65倍；百度指数在近3日内环比增加19倍，其搜索量达到近5年内的第二个峰值。德勤上次霸屏，是2021年1月“PPT举报事件”。注册会计师行业向来比较小众，一则对会计师事务所的处罚公告，缘何上升至国家权威媒体持续报道、全网关注的社会热点事件？向来低调行事、存在感明显逊于证券监管机构的财政部门，是如何通过一则公告吸引全民的目光，把一个行业事件升格为社会热点？财政部昭示天下的处罚公告里，还存在哪些待解的疑团和悬疑剧情？
财政部3月17日发布对华融和德勤的行政处罚公告，无论从选题、踏点和发布方式上，都堪称无懈可击，布局精巧。
履行法定职责，堵好事者口实
作为主管全国财政监督的财政部门，《中华人民共和国会计法》“国务院财政部门主管全国的会计工作”的规定，明确赋予了各级财政部门对全国各级国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织的会计监督管理职责，本次对中国华融的会计信息质量监督检查，是财政部依法履行法定监管职责、加强财会监督的具体体现；而对德勤的检查和行政处罚，则是财政部门依据《中华人民共和国注册会计师法》第五条“国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府财政部门，依法对注册会计师、会计师事务所和注册会计师协会进行监督、指导”的贯彻落实和实际行动，对德勤在中国华融审计项目的执业质量检查，履法定职责，行份内监管，天经地义。师出有名，尽可落落大方，让某些外媒的好事者，没有任何借此兴风作浪的机会。
中国华融虽是港交所的上市公司（02799.HK），直接监管的权限貌似在证券监管部门和香港联交所，但别忘了：认缴注册资金802亿元、实缴资本390亿元的中国华融，财政部直接出资222亿元，持有中国华融的股权比例高达93.10%。
（中国华融最新股权结构，来源：爱企查）
作为绝对控股的股东，对出现重大经营（爆雷）问题的被投资企业进行监督检查，原本就是孩儿他爹管教自己的娃，照屁股拍几下，外人能说个啥？对德勤的执业质量检查，更是对本土化改制之后的四大中国成员所日常监督的“常规动作”，给你颁发执业许可，自然有权利对你的执业情况进行后续监督。你的执业活动如果不“存在严重审计缺陷”，也用不着缴纳2.1亿元的罚款。会计信息质量低下、各类企业内控管理薄弱甚至失效的事实，主管全国会计工作的财政部门想必心知肚明，也常抓不懈；会计师事务所执业质量普遍不高、注册会计师行业顽疾难治、审计失败频发的现状，也更是让财政部门近年来不断发力，加强对注册会计师行业的监督和管理。
2021年8月18日，已停牌四个月、2019年经营利润高达14.24亿元、2012年至2017年收入复合增长率达40%的中国华融（02799），发布2020年度经营业绩巨亏1029.03亿元的盈利预警公告，惊爆资本市场和社会舆论。事实上，早在2018年国家纪委已发布通报，对中国华融董事长赖小民涉嫌严重违纪进行立案调查。2021年1月5日，天津市二中院以受贿罪、贪污罪和重婚罪判处赖小民死刑，剥夺政治权利终身，并处没收个人全部财产。2021年1月29日，依照法定程序，赖小民被执行了死刑。
这位家藏三吨现金、包养情妇100多个、非法收受他人财物17.88亿元的金融界巨腐，留给中国华融的，是超过千亿的巨额经营亏损。
当虚增银行存款300亿元的康美药业事件尚在A股资本市场发酵之际，财务造假的火苗已经由民营企业燃烧到中国华融这样的央字头国企，财报注水的金额也由百亿飙升至千亿级别，由公众瞩目的国内资本市场蔓延至港股上市公司的时刻，财务造假与管理失控，正成为全社会的痛点和毒瘤，治理已刻不容缓。2021年6月，国务院办公厅发布《关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》（国办发〔2021〕30号）、2022年4月财政部发布《会计师事务所监督检查办法》（财办〔2022〕23号）、2023年2月中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于进一步加强财会监督工作的意见》……高频的政策发布力度，揭示着背后会计信息质量、注册会计师执业质量亟待治理和提升的迫在眉睫。借着“加强财会监督”、“强化注册会计师行业监管”的政策东风，对管理失控的中国华融进行“杀鸡骇猴”式的精准打击和定向爆破，财政部的这步棋，落的恰逢其时。
在对中国华融顶格处罚的同时，对存在严重审计缺陷的四大中国成员所德勤的处罚，也显得水到渠成，尽管这样的行政处罚带着“中国注册会计师行业40年发展历程中四大首次被行政处罚”的历史光环，尽管德勤（也包含其他三家四大成员所）在当下中国市场经济环境中的举足轻重。
而自2021年起的专项检查，在长达两年多的时间里，选择2023年3月15日作出行政处罚决定，不早也不晚，以“3·15”这一特殊时间节点，似乎更预示着财政部门的精巧布局---行业打假，财政部门在行动。
财政部的处罚公告明确指出，对华融的行政处罚是依据《中华人民共和国会计法》第四十三条等实施的顶格处罚，华融2014至2019年度存在内部控制和风险控制失效、会计信息严重失真等问题并未展开细数，但爆雷已久的华融所存在的管理问题和失真程度，想必在第四十三条找到印证。（《中华人民共和国会计法》（2017年修订）第四十三条规定）“伪造、变造会计凭证、会计账薄，编制虚假财务会计报告”，华融对应的会计核算问题虽尚不构成犯罪，但如果简单粗暴、甚至野蛮的会计责任，依法顶格处罚也是“实至名归”，尽管10万元的顶格罚款与千亿的虚列金额明显不相称，有点辣某些人的眼睛，也让千呼万唤的《会计法》修订更深入人心；对“存在严重审计缺陷”的德勤的处罚依据和处罚力度虽未明示，但最终罚没合计2.1亿元、暂停德勤北京分所经营业务3个月、直接吊销2名签字注册会计师的执业资格，并对其他6名相关责任人暂停执业1年和6个月的处罚结果来看，其处罚力度也够劲爆，毕竟：《注册会计师法》中对于注册会计师个人的最高处罚就是吊销注册会计师执业资格；
财政部门历史上对四大开出的首张罚单，亦刚亦柔，释放政策善意。
对待华融的处罚结果和处理方式顶格及明确，对待德勤的处罚结果和处理方式则相对人性化，彰显了对特殊普通合伙这一特殊组织形式责任承担的区别考虑，更是有着“严厉打击会计审计违法违规行为”与“依法保护中介机构合法权益”的综合考量和兼顾。行业监管和行政处罚的根本目的，罚不至死，促其健康发展。对检查发现问题进行数次集中审理和专家论证、依当事人申请特别举行听证会、对德勤总所和北京分所分别处罚、对相关责任人隐名处理、并且在公告中还不忘对被处罚对象的权利告知（当事人有提起行政复议或行政诉讼）……财政部在本次行政执法过程中的谨慎与公正，跃然纸上，任你如何的声明都无以反驳。财政部对华融和德勤的处罚公告发出的短短时间，消息迅速在网络发酵，舆情指数爆表，包括新华社、财政部、中国新闻网、中国证券报、证券时报、法制时报、第一财经、央视网、北京日报、金融时报等众多国家级新闻媒体第一时间跟踪报道，各大门户网站、财经自媒体，和会计、审计行业自媒体都争相转载和评述。相比财政部过往发布的其他行政处罚公告，“对华融和德勤作出行政处罚”从性质上来看并无特别之处，但媒体的跟进和加持、网络的爆炸式传播，使得这样的监管警示更加满屏生花，一场行政监督、舆论监督、全社会监督的立体式宣传教育，警示了被处罚对象，更是震撼着那些阴暗角落里心存侥幸的违法违规者。
加强财会监督，严肃财经纪律，严厉打击会计审计违法违规行为，从严监管，严厉执法，在依法保护企业和中介机构合法权益的同时，加大执法力度，强化对相关责任人的追责问责---财政部处罚公告的最后几句话，掷地有声，也震耳欲聋。财政部3月17日发布的行政处罚公告，堪称一次完美的行为艺术。不过，细读公告，也不难发现：字字珠玑的公告措辞里，亦遮掩着不少无法明说的细节，让人不免揣度不断。
对于世人皆知的华融及7家子公司的处罚，公告措辞除了对当事个人予以合并、隐名之外，财政部并未其他的保留和隐忍，甚至还专门指出“上述处罚为依据《中华人民共和国会计法》第四十三条等实施的顶格处罚”的强调性解释，看似画蛇添足，实则堵人口实。毕竟，对于单一年度巨亏千亿的央企罚款区区10万元，与同时被没收违法所得并罚款2.1亿元的德勤同台告示，从金额上难免让人心生疑窦，难不成是财政部对自家孩子的“护犊情深”，没有“公正执法”？
事实上，这只是现行《会计法》法律责任条款的执法尴尬，10万已是顶格，作为执法部门的财政部，亦不能突破现行法律规定而越权执法，尽管情难容。
尽管此次对华融的违法行为给予了顶格罚款，但是处罚金额与其违法行为以及造成的严重后果相比确实显得太低，诸多专家学者、业界人士、人大代表持续呼吁的加快推动修订《会计法》的修法建议，想必会通过此份公告得以催化和加速，提高会计违法行为的行政罚款上限，大幅提高单位的违法成本，方能加大震慑力度。财政部在公告中认定：德勤未充分关注华融多项经济业务实质，未穿透审计底层资产真实状况，对重大投资事项忽略审批合规性，对已识别的异常交易未恰当发表审计意见，未能客观评价企业资产状况，未能准确评估预期信用损失模型参数的合理性，在提供审计服务期间，未保持职业怀疑态度，未有效执行必要的审计程序，未获取充分适当的审计证据，存在严重审计缺陷。但对德勤的行政处罚结果，采用德勤总所与北京分所的区别处理的方式，公告中“依据《中华人民共和国注册会计师法》”、“综合考虑德勤违法行为的性质、程度、持续时间、影响范围等因素”、“根据情节轻重”的模糊性表述，显得有些欲盖弥彰。中国华融作为央企和联交所上市公司，其聘请外部审计机构必须符合财政部《金融企业选聘会计师事务所管理办法》的规定条件和规定程序，而作为外部审计服务的履约主体，也只能是能够独立承担民事责任的民事主体。（中国华融2016年3月在联交所发布的临时公告截图）
依据财政部89号令《会计师事务所执业许可和监督管理办法》第二十七条的规定：会计师事务所应当在人事、财务、业务、技术标准、信息管理等方面对其设立的分所进行实质性的统一管理，并对分所的业务活动、执业质量和债务承担法律责任。按照法律规定和行业惯例，会计师事务所在各地设立的分所，可以在自身执业许可范围内具体承办总所承接的业务，但分所并不具备独立承担民事责任的法定资格，自然亦不能成为承担行政责任的直接主体。从中国华融在联交所发布的公开信息来看，华融聘请的境内审计师是德勤华永，而不是德勤北京分所。本次被罚款10万元的华融子公司之一---华融实业投资管理有限公司，其公布的2019年年度报告所载审计报告的出具单位，亦是德勤华永总所，而非北京分所。（华融实业投资管理有限公司2019年度审计报告签字页截图）公开资料证实，北京分所很可能只是中国华融审计项目的具体承办方，既不是华融公开聘请的外部审计机构，亦不是最终出具审计报告的签字主体。当不具备独立承担民事能力的北京分所承办的、德勤总所出具最终审计报告的华融审计项目，出现“严重审计缺陷”，而需要承担行政责任时，财政部处罚北京分所（暂停经营业务3个月），而对德勤总所予以警告，是否有意混淆了《行政处罚法》要求的责任主体，李代桃僵式的故意“刀下留人”呢？没收违法所得并处罚款2.11亿元的处罚决定，所对应的“违法所得”究竟是北京分所的违法所得，还是应当属于德勤总所的违法所得？
对于2.11亿元的罚没金额，公告中“德勤总所承担连带责任”的追加式特别补充，既是财政部依照自己制定的《会计师事务所执业许可和监督管理办法》中“总所承担分所法律责任”的规定重申，同时也暴露了对北京分所直接处罚的执法败笔。如果按照审计业务约定书签约主体、审计报告出具主体来归位追责，对于北京分所暂停经营业务3个月的处罚结果，势必要落在德勤总所的名下，从而让德勤总所陷入“3年内不得新增和扩展金融企业审计业务”的监管硬性门槛。
因为根据财政部2020年2月发布的《国有金融企业选聘会计师事务所管理办法》（财金〔2020]6号）相关规定，一旦受到财政部门给予没收违法所得、罚款、暂停执行部分业务等行政处罚，会计师事务所在3年之内是不能新增和扩展金融审计业务的---所列举的行政处罚类型，唯独不包括警告。如此看来，财政部对四大成员所历史性的首张罚单，还有着历史性的纠结，和袒护。“根据情节轻重，对德勤相关审计报告的签字注册会计师景某某等2名责任人，给予吊销注册会计师证书的行政处罚，对马某某等3名责任人给予暂停执行业务1年的行政处罚，对牛某某等3名责任人给予暂停执行业务6个月的行政处罚，对宗某等6名责任人给予警告的行政处罚”。财政部对德勤的处罚结果，包括上述14名责任人，其中2名签字注册会计师直接吊销注册会计师证书，3名责任人被暂停执业1年，3名责任人被暂停执业6个月，6名责任人被警告。语焉不详的是，这14名责任人全部都是北京分所的执业人员，还是包括德勤总所在内的所有华融审计项目组成员？因对个人的处罚实施了隐名化处理，审计云无法逐一确定该等人员的执业资格所在机构，但结合行业管理系统的公开数据，德勤北京分所现有的626名注册会计师名单中，景姓注册会计师只有一人，似乎与处罚公告所称“景某某”对应。
但其他人员因同姓，审计云亦无法确认13人全部在德勤北京分所执业。如果被处罚的14名责任人不全部属于德勤北京分所的团队执业人员，那么---财政部对德勤总所略施警告，对直接参加项目的责任人处以暂停执业数月的行政处罚，与《注册会计师法》第三十九条的法律责任规定不相匹配，“轻所重师”的选择性处罚措施，怎么解读都不能算“公正执法”。这大概也是处罚公告中未明确处罚结果究竟是根据《注册会计师法》哪一条规定作出的根本原因，其公正性的底气，显然没有如处罚华融依据《会计法》第四十三条一样，那样确切而信心满满。财政部处罚公告中欲言又止、欲盖弥彰的技术性处理，是否真的潜藏着行政执法的难言之隐，还是别有深意？财政部3月17日发布的行政处罚公告，从性质上来讲只是一篇新闻通报，并非正式的行政处罚决定文书，亦可能在新闻公告发布时有所节略，以突出重点罢了。对于处罚公告中存在的疑团，和未予以明确的处罚依据（第几条）、违法所得与罚款的具体数额、罚款倍数、德勤申请听证会所提出的陈述与申辩意见，以及行政执法机构的最终判定（是否采纳，以及不予采纳的理由），审计云期待能够在后续的正式行政处罚决定文书公开时，予以证实。财政部首次对四大所作的历史性行政处罚，也经得起历史的检验，和毕竟，从严监管不是口号，公正执法亦不是纸面文字游戏。
2023年3月19日 郑州
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