苏强：《个人所得税法修正案》（草案） 应避免八个误区
转：甘肃税务 来源：飞天阳光网
2018年6月29日，全国人大网正式公布《中华人民共和国个人所得税法修正案（草案）》（以下简称修正案（草案）），并向社会公开征求意见。这是38年来，《个人所得税法》的第七次修正，个人所得税是目前我国仅次于增值税、企业所得税的第三大税种，主要发挥筹集财政收入和调节收入分配两方面的重要作用。2017年全国个人所得税收入11966亿元，占税收总收入约8.3%。由于本次修正案（草案）出台相对比较突然，一石激起千层浪，引起了社会各界的极大关注，一时间各种媒体纷纷解读，但是其中一些解读、建议和意见过于理想化，甚至脱离了目前我国经济社会发展的现实，缺乏理性、客观和专业的分析。
这里，笔者仅从个人财税专业角度，谈谈对理解修正案（草案）应避免的几个误区。
误区一：只是聚焦5000元免征额的调整，简单地认为免征额越高越好。
本次修正案（草案）出台后，对5000元这个基本减除费用标准（俗称“起征点”或“免征额”）的高低谈论较多，部分纳税人建议将标准提高到7000元、10000元甚至30000元。其实纳税人首先应该了解5000元“免征额”标准测算依据。这一标准是综合考虑了人民群众消费支出水平增长等各方面因素，并体现了一定前瞻性。
按照2017年全社会平均基本消费数据测算，居民个人基本生计费用支出约为2037元/月，考虑抚养和赡养家庭成员等因素后，按照1.9倍计算的基本生计费用支出为3870.3元/月，并考虑满足人民生活美好向往，确定了5000元标准。虽然其可能低于众多人的心里预期，但提高的幅度超过40%，基本体现了量能负担和税收公平。如果一味地认为“免征额”越高越好，就会脱离这个社会平均基本消费支出的现实，不仅不利于发挥个税调节收入分配和培养纳税意识的作用，甚至会导致高收入者减税额大大超过中低收入者减税额的情形，严重背离了本次修法是为了“使得中等以下收入群体税负下降明显，增加其税后收入、增强消费能力”的基本目标。如果改革导致绝大部分纳税人不缴纳税，这不仅偏离了税制改革的基本方向，而且不利于培养纳税人依法诚信纳税的意识，不利于提高其税收遵从度和征信意识，更不利于我国税制结构从“降低间接税的比重，提高直接税的比重”这一改革趋势。个人认为，5000元的“免征额”应在进一步科学论证测算和公开征求意见后，适当微调但不宜一次性调整过高，这样既可以确保中低收入者税负大幅下降，也可以更好地发挥收入调节作用。同时，还应该建立“免征额”动态监测和调整机制，每年实时公布相关测算数据和指标，为今后动态调整打好基础。
误区二：认为个税免征额应授权各地调整，不应全国统一。
众所周知，北上广深等经济发达地区收入高的同时，生活压力和成本费用也高，所以部分经济发达地区的纳税人提出，按照当地的地区收入水平和生活费用调整免征额或授权各地自行制定免征额。这种想法感情上可以理解，但是现实中是无法实现的，历次个税修正案都没有作出这样的授权规定，原因很简单，坚持税法的统一性和确定性，是实现税收公平的基础，这是个税改革不能动摇的基本原则。试想如果允许各地自行制定免征额，很可能会造成我国东中西部税收负担的不均衡，出现不同地区的税收洼地，这将将导致更大程度的税收不公平。税制的不统一，很可能引发西部人才的更多流失。
误区三：只看综合所得的基本费用扣除，忽视了其他三项扣除项目。
本次修正案（草案）的亮点在于，不仅提高“免征额”，而且在同时保留了之前的“三险一金”专项扣除的基础上，新增了“子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息和住房租金”等五项与人民群众生活密切相关的专项附加扣除和其他扣除（车补、通讯费补贴等），一揽子组合扣除政策带来的减税力度超过以往。预计新增的专项附加扣除和其他扣除，将按照分项定额扣除的方式，由国务院财政、税务主管部门商其他相关部门制定具体扣除政策。这样一来，综合所得扣除项目就包括基本费用、专项扣除、专项附加扣除和其他扣除四项。例如，以甘肃兰州某个人月工资收入10000元的标准测算，扣除金额为5000元、个人负担的“三险一金”2000元（按照收入的20%测算）、专项附加扣除和其他扣除（按照定额1000元测算）之和，预计将超过8000元，这样只需按3%税率纳税。
误区四：只看综合所得的扣除项目，忽视了本次税率级距的调整作用。
修正案（草案）大幅扩大3%、10%、20%三档低税率的级距，3%税率的级距扩大一倍，使得现行税率为10%的部分所得的税率降为3%；大幅扩大10%税率的级距，使得现行税率为20%的所得，以及现行税率为25%的部分所得的税率降为10%；现行税率为25%的部分所得的税率降为20%；相应缩小25%税率的级距；30%、35%、45%这3档较高税率的级距保持不变。虽然修正案草案仍保持7级税率，但中等税率级距得以优化，低税率级距明显扩大。对于纳税人而言，所有级次纳税人都有不同程度的减税，但减负效果明显的是两类纳税人。其中大部分适用3%、10%、20%三档低税率的级距的纳税人，由于扩大了低税率的覆盖面，税负下降最明显。仍然以上例，计算某个人税改前缴纳个税=（10000-3500-2000）×10%-105=345元，税改后缴纳个税=（10000-5000-2000-1000）×3%=60元，降低税负285元，降幅达82.6%。另一部分是适用于45%税率级距的人群，对他们而言，从免征额调整获得的收益〔（5000-3500）×45%〕远大于适用3%税率级距的人〔（5000-3500）×3%〕，这说明对于适用高税率级距的高收入纳税人税负也有所下降。
误区五：认为四项综合所得合并后免征额比之前分项计算有所减少，所以会导致税负增加。
有媒体和学者认为，原税法中工资薪金所得免征额为3500元，劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得三项所得（不超过4000元部分）还可以分别扣除800元，所以四项综合所得扣除额为5900元，而修正案（草案）月扣除额为5000元，明显低于之前的标准，税改后将导致税负上升。其实，这属于偷换概念。因为之前的税法对于超过800元的劳务报酬所得实行加成征收最低边际税率为20%，而工资薪金所得实行七级超额累进税率，两种计税方法是不同的，简单地将两者的扣除额相加没有意义，更无法进行类比，所以这种误区应当避免。另外，修正案（草案）中仍保留了对稿酬所得的收入额按所取得收入的70%计算的税收优惠，这对取得多项所得的中等收入纳税人来说，再考虑到低税率级距优化调整，其个税税负很有可能降低。例如，某个人2018年应发工资薪金所得为4600月/元，个人缴纳“三险一金”为700元，当年分10次共取得劳务报酬所得30000元，每次3000元，一次性取得稿酬收入18000元，全年综合所得103200元，假设暂不考虑专项附加扣除和其他扣除。
税改前：乙每月工资薪金缴纳个税：（4600-700-3500）×3%=12元；全年工资薪金缴纳个税：12×12=144元；劳务报酬缴纳个税：（3000-800）×20%=440元，全年劳务报酬缴纳：440×10=4400元；稿酬所得缴纳个税：18000×（1-20%）×20%×（1-30%）=2016元；乙全年共缴纳个税：144＋4400＋2016=6560元。
改革后：乙全年综合所得缴纳个税：（103200-700×12-60000-18000×30%）×3%=882元；税负降低额6560-882=5678元，降幅达86.55%。
误区六：只关注中低收入个人负担，忽视对纳税人标准与反避税政策的调整。
修正案（草案）中对于非居民个人的标准由现行的居住满一年，改为满183天，并不再扣除1300元的附加减除费用，这不仅有利于更好地行使我国税收管辖权，而且更好地体现了税收公平和国民待遇原则。另外，为了堵塞税收漏洞，维护国家税收权益，针对个人不按独立交易原则转让财产、在境外避税地避税、实施不合理商业安排获取不当税收利益等避税行为，规定税务机关按照合理方法进行纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并依法加收利息。增加了不动产转让和股权转让所得在有关部门办理权属登记时，应核验个人所得税的完税凭证的前置程序。这些新规定非常有利于体现个税税收公平性，有利于提升普通工薪阶层的税负公平感，打击超高收入者的避税行为。
误区七：片面地关注降低税收负担，可能会忽视对系统性涉税风险的防范。
目前讨论修正案（草案）还出现了片面地关注降低税收负担问题，可能会忽视草案中对纳税申报方式调整、征管环境变化、涉税信息共享安全风险、未能及时进行汇算清缴等系统性涉税风险。多年来，个税一直主要依靠单位代扣代缴申报方式，很多纳税人认为反正单位已经代扣代缴了个税，不再考虑次年进行自行申报汇算清缴的问题。草案明确规定，中国公民以身份号码为纳税人识别号，公安、人民银行、金融监督管理等相关部门应当协助税务机关确认纳税人的身份、银行账户信息。扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报，由扣缴义务人按月或者按次预扣预缴税款，取得综合所得的居民个人年度终了后（次年三月三十一日前）需要补税或者退税的，按照规定办理汇算清缴。有关部门依法将纳税人、扣缴义务人遵守本法的情况纳入信用信息系统，并实施联合激励或者惩戒。如果纳税人不提高税收遵从度，按规定办理汇算清缴，将面临较大的涉税风险和个人信用风险。另外，此次专项附加扣除涉及的教育、卫生、医疗保障、民政、人力资源社会保障、住房城乡建设、人民银行、金融监督管理等相关部门，应当向税务机关提供纳税人子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金等专项附加扣除信息。今后税务部门将利用信息交换技术，实现涉税信息大数据集成管理，个人涉税信息安全问题也将变得非常突出。个人建议，一方面个人必须树立涉税风险和个人信用风险防范意识，另一方面，财税部门要做好个人涉税信息安全防护措施，优化纳税服务，降低办税成本，落实“放管服”改革要求，将“最多跑一次” “一厅通办”“一网通办”等便民办税措施与个税申报有机结合，实现征纳风险和成本“双降低”，让纳税人既享受个税减税红利，又增加其办税的获得感和满意度。
误区八：只关注税制改革中技术性调整，忽视完善税制结构和改革征管体制的战略性目标。
理解修正案（草案）不能仅仅关注免征额的问题，还应当关注包括纳税人界定、税率级距、专项附加和其他扣除、反避税等计算个税的技术性问题。要从宏观层面考虑税制改革的积极作用，本次修正案（草案）最根本的改革，是我国个税的征收模式实现从分类征收向分类与综合征收的转变，迈出了实质性的第一步。另外，草案中对于税收征管、涉税信息共享和个人征信信息等方面也做了重大调整，这对于适应了传统代扣代缴申报的纳税人来说，也将面临今后要通过自行申报汇算清缴的方式履行纳税义务。随着“互联网＋税务”背景下“金税三期”系统的升级和优化，个税涉税风险的增加是不言而喻的。唯有不断增强税法遵从度，提高纳税意识，真实、完整、可靠地进行纳税申报，才能有效防范涉税风险。
综上所述，尽管修正案（草案）不是大家理想中的完美方案，这类似与本届俄罗斯世界杯的阿根廷比赛中球迷们对梅西的期望值与其实际表现的落差一样。不是修正案（草案）不好，只是与纳税人心目中最好的修正案有一定落差，这也许就是理想与现实的距离、感性与理性的碰撞。“瑕不掩瑜”。值得肯定的是，草案使得以工资薪金所得为主要收入来源的中低收入者税负大幅降低，这既是落实党的十九大报告和2018年《政府工作报告》的实质性举措，也为今后个税税制结构的系统性改革奠定了良好的基础。万事开头难，如果社会公众过于纠结免征额5000元的高低问题，也许会影响税制改革的进程，最终自身也无法尽快从税制改革中获得减税红利。所以，个人认为在修正案草案的具体细节问题上，社会各界应尽量客观看待，理性、现实、系统、专业、客观、积极地提出相关修改建议，使得修正案更加完善，让全体纳税人尽快享受到本次个税税制改革的政策红利，提高纳税人对个税的“获得感”和“满意度”，为今后进一步修订和完善个税税制积累宝贵经验，打下良好基础。
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