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【视点】国浩 |房地产开发企业破产案件中国有土地使用权出让金性质认定及清偿顺位探究
本文作者：郝武甲：国浩昆明办公室律师，业务领域：企业并购、破产重组、公司治理、民商事争议解决
房地产开发企业破产案件中国有土地使用权出让金性质认定
及清偿顺位探究
房地产市场自1998年开始市场化，由于宽松的信贷环境，房地产企业通过低成本资金、高杠杆财务，得到高速发展，逐步成为我国国民经济发展的重要支柱产业。2013年房地产投资占GDP比例达13%，但在此期间，国家通过宏观调整，遏制房地产市场过快发展。2014年，“欣欣向荣”的房地产市场突然到处爆出资金链断裂、开发商“跑路”等现象，房地产市场的投资人、商品房预售购买人等房地产利害关系人措手不及。各地“烂尾”楼盘随处可见。不能及时清偿项目债权投资人及施工单位的款项，不能及时完工交付预售商品房，拖欠政府税务部门税款及相关费用，更有甚者，连国有土地使用权出让金都尚未缴清。
房地产企业陷入困境后，通过积极实施自救，启动债务重组，但是长期以来形成的资本结构极为不合理，外源融资比例过高，且途径单一，过于依赖银行贷款；资产负债率居高不下，降低企业偿债能力；短期负债比重高，影响企业资金流动性。无法继续获得低成本外源债权融资，提高流动性，始终不能成功。申请破产重整保护，成为唯一办法。但房地产开发企业债权种类繁杂，在破产程序中清偿顺序不清晰，且争议不断。本文仅针对国有土地权使用权出让金性质及清偿顺序进行探讨。
一、房地产开发企业破产案件债权清偿法律规范
(一) 推动破产案件的政策文件、司法文件持续推出
由于经济结构调整，产业升级，粗放型企业无法继续适应新型经济活动，退出经济市场成为必然之路。自2014年开始，房地产企业陷入困境，负债规模日夜扩大，资产被司法查封、执行，企业通过市场化兼并重组已无法实现，房地产企业纷纷启动破产重整，在法院门口排队等号。
2014年3月7日国务院出台《关于进一步优化企业兼并重组市场化环境的意见》，倡导资源整合、快速发展、提高市场竞争力，指明了化解产能严重过剩矛盾、调整优化产业结构、提高发展质量效益的方向。为顺利推进破产案件，最高人民法院于2016年连续出台《最高人民法院关于依法开展破产案件审理积极稳妥推进破产企业救治于清理工作的通知》《最高人民法院关于调整强制清算与破产案件类型划分的通知》《最高人民法院关于印发<企业破产案件法官工作平台使用办法（试行）>的通知》《最高人民法院关于印发<企业破产案件破产管理人工作平台使用办法（试行）>的通知》《最高人民法院关于企业破产案件信心公开的规定（试行）》《最高人民法院关于破产立案受理有关问题的通知》《关于进一步做好全国企业破产重整案件信息网推广应用工作的办法》七个司法文件，并于2017年初，颁布《最高人民法院关于执行案件移送破产审查若干问题的指导意见》，将破产案件受理审判推向重要位置，详尽规定破产案件受理审判的程序事项。
但关于债权种类，仅由《中华人民共和国企业破产法》（简称《企业破产法》）第八十二条进行规定，具体分为四大类：(一)对债务人的特定财产享有担保权的债权;(二)债务人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金;(三)债务人所欠税款;(四)普通债权。
具体清偿顺位在也仅由《企业破产法》第一百一十三条进行规定，破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，按照下列顺位清偿：(一)破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金;(二)破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款;(三)普通破产债权。
(二) 实体法律规范不尽人意
事实上，企业运营发展中，形成的债权种类远不止四类，当然，这不具有可比性，因为分类标准不同。但在具体实体部门法中，除《企业破产法》第八十二条第（一）（二）（三）项以外，出于对特定群体保护，债权早已打破了“平等原则”，尚有一些特殊债权虽然不在前三项中，但不能简单直接归入普通债权，否则将导致整个法律体系混乱。例如，船舶企业中常见的船舶优先权，《中华人民共和国海商法》第二十五条规定船舶优先权先于船舶留置权受偿，船船留置权优先于受偿舶抵押权；又如建设工程承包人的优先受偿权优于抵押权和其他债权，消费者交付购买商品房的全部或者大部分款项后，可对抗承包人就该商品房享有的工程价款优先受偿权。
也就是说，法律上还有多种债权优先受偿权排在对债务人的特定财产享有担保权的债权之前，尽管没有规定在《企业破产法》中，却不能因为企业破产，就予以突破，这当然应当没有太多争议。针对《企业破产法》没有明确规定，在其他法律法规、司法解释中也没有明确“优先”受偿，但与《企业破产法》规定优先债权具有同等性质的债权如此处理，争议不可避免，尤为突出的是国有土地使用权出让金。
二、国有土地使用权出让金性质
(一) 债权平等原则适用范围
债权平等原则主要是指数个债权人之间的效力一律平等，不因成立的先后、数量多寡以及发生的原因的不同而有效力上的优劣之分，对同一债务人的数个债权，只要已到清偿期，对债务人的一般责任财产都有平等的受偿权。但具体主张处理环节，却不能等待所有债权人平等受偿，若某一债权人先通过强制执行受偿，其他债权人即使债权发生在前，也仅就剩余财产受偿。正是基于此，为平等保护所有债权人，才设立破产制度，公平清偿每一位债权人。
但是，债权平等原则有一个非常重要的前提，即债权性质相同。也就是因为不同债权性质要做区分，作为一揽子解决债权问题的《企业破产法》在第八十二条、第一百一十三条对债权进行分类，并作先后清偿顺序的安排。
(二) 放眼法律体系，国有土地使用权出让金与税收同等性质
《中华人民共和国预算法》（简称《预算法》）第二十七条规定，一般公共预算收入包括各项税收收入、行政事业性收费收入、国有资源（资产）有偿使用收入、转移性收入和其他收入。税收收入与国有资源（资产）有偿使用收入均作为一般公共预算收入，是国家财政预算收入的重要组成部分，性质相同。
《中华人民共和国土地管理法》第五十五条规定，以出让等有偿使用方式取得国有土地使用权的建设单位，按照国务院规定的标准和办法，缴纳土地使用权出让金等土地有偿使用费和其他费用后，方可使用土地。无须多言，国有土地使用权出让金属于典型的国有资源（资产）有偿使用收入，国有土地使用权出让金属于一般公共预算收入，在财政预算收入体系中，与税收收入性质完全相同。
三、国有土地使用权出让金在破产程序中清偿顺位
国有土地使用权出让金主要集中在房地产开发企业，《企业破产法》未对国有土地使用权出让金作出优先清偿的规定，是否直接归入“普通债权”，最后清偿？
(一) 《企业破产法》债权清偿逻辑
细心研读《企业破产法》第八十二条、第一百一十三条以及规定债权人会议表决权的第五十九条发现，破产程序中债权种类划分，债权清偿顺序的安排，有内在的逻辑，公司作为法律拟制的人，以其全部资产对外承担责任，但是债权已经具体针对到某个特定物，那该债权就要单独列出，对应的财产不放入清偿整体债权的财产范围内，即对特定财产享有担保权的债权，包括船舶优先权、抵押权、留置权。除此以外，公司全部财产统一纳入用以清偿债务的范围内，具体针对三个方向，分别是对公司内部职工，对政府财政，对平等民商主体，前两个方向债权优先清偿，具体体现在第一百一十三条规定中。
(二) 国有土地使用权出让金清偿顺序
文章到此，笔者的观点已经明确，《企业破产法》未明确写明国有土地使用权出让金清偿顺序，但仍然应当依法与税收债权同顺序清偿。笔者接下来进一步阐述原因。
首先，财政预算收入依法不得擅自决定减征、免征、缓征。
《中华人民共和国预算法实施条例》第三十五条规定，各级财政、税务、海关等预算收入征收部门，必须依照有关法律、行政法规和财政部的有关规定，积极组织预算收入，按照财政管理体制的规定及时将预算收入缴入中央国库和地方国库;未经财政部批准，不得将预算收入存入在国库外设立的过渡性帐户。各项预算收入的减征、免征或者缓征，必须按照有关法律、行政法规和财政部的有关规定办理。任何单位和个人不得擅自决定减征、免征、缓征应征的预算收入。该法条表述得已经非常清楚，无需再作更多解释，税收款项、国有土地使用权出让金在国家财政体系中具有完全相同的定位性质，在征收方面，顺位应当完全相同，税收、国有土地使用权出让金作为财政预算收入依法依规及时上缴，任何单位和个人不得擅自决定减征、免征、缓征应征的预算收入。
其次，国有土地使用权出让金与税收款项都是用于关乎国计民生的国家大事。
财政预算收入依法及时上缴，不得擅自决定减征、免征、缓征，主要原因在于，税收收入、国有土地使用权出让金这些公共预算收入都是用于关乎国计民生的国家大事。《预算法》第六条具体规定，一般公共预算安排用于保障和改善民生、推动经济社会发展、维护国家安全、维持国家机构正常运转等方面的收支预算。税收款项、国有土地使用权出让金具有同等身份，都做同样的活，却用不同征收序列，再怎么也说不过去。
(三) 《企业破产法》未列明国有土地使用权出让金，何故？
有人会说，既然说得那么有理，那《企业破产法》自始至终均未明确规定国有土地使用权出让金优先清偿，那又是为何？
笔者认为，这不难解释，原因在于《企业破产法》是作为审理企业破产案件的普遍性法律，适用于所有破产案件，内容仅作普遍性事项的规定，不能涵盖所有问题，更何况，《企业破产法》基本属性为程序法，虽然有部分实体处理的规定，但不改变其基本属性。而在客观现实里，就当前的企业组织运营方式而言，所有设立运营的企业几乎都会聘用职工；都需要依法承担纳税义务。但不是所有企业运营都需要涉及国有土地使用权出让事宜。况且，法律是一个体系，未作明确规定的事项，仍然应当运用“体系解释”的法律解释方法，综合各专门性的部门法律，进行全面理解适用。这在法律上毫无理论与逻辑障碍。
如果非要找《企业破产法》中的具体依据，第一百一十三条就已经包含概括性内容，第一款第(二)规定，“破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款”。作为职工债权以外的社会保险费用与税款同等看待，社会保险费用作为强制缴纳款项，构成国家财政预算收入，与税收款项性质相同，通过前文的论述，对“破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用”作扩大解释，将国有土地使用权出让金包含在其中，完全可以。
(四) 关于国有土地使用权出让金优先缴纳的规定
《最高人民法院关于破产企业国有划拨土地使用权应否列入破产财产等问题的批复》明确规定两个层面：
首先，破产企业以划拨方式取得的国有土地使用权不属于破产财产，在企业破产时，有关人民政府可以予以收回，并依法处置。
其次，如果企业对以划拨方式取得的国有土地使用权设定抵押时，履行了法定的审批手续，并依法办理了抵押登记，应认定抵押有效。根据《中华人民共和国城市房地产管理法》第五十条和《中华人民共和国担保法》第五十六条的规定，抵押权人只有在以抵押标的物折价或拍卖、变卖所得价款缴纳相当于土地使用权出让金的款项后，对剩余部分方可享有优先受偿权。
上述批复中引用《中华人民共和国城市房地产管理法》第五十条，经过修订，现在为第五十一条，但内容不变，与所引用《中华人民共和国担保法》第五十六条规定内容基本一致：拍卖划拨的国有土地使用权所得的价款，在依法缴纳相当于应缴纳的土地使用权出让金的款额后，抵押权人方可优先受偿。
以上规定明确具体，当然直接针对的是划拨的国有土地使用权，与出让的国有土地使用权有所不同，但事实上，本质区别仅在于是否缴纳出让金。对于不缴纳出让金的划拨国有土地使用权，原则上不作为债务人用以清偿债务的财产；如对外设定抵押，且合法有效，可进行折价或拍卖、变卖，但所得价款优先缴纳出让金，抵押债权排后。
对于以出让方式取得国有土地使用权，根据《中华人民共和国物权法》的公示原则，经过合法有效抵押后，出让金不一定就能完全对抗抵押权人，但优先清偿缴纳应当已经没有争议了，而不能归入“普通债权”，最后清偿，其核心原因前文已经论述过，即国有土地使用权出让金属于财政预算收入，欠缴的土地出让金从本质上而言系构成对国家财政的负债，与公司欠缴国家的税款的类似，应当参照税款债权优先于普通破产债权予以清偿。
四、分析意见
从国有土地使用权出让金性质、《企业破产法》中的依据、关于划拨国有土地使用权出让金的司法解释，这三个角度分析，无论是以划拨方式，还是出让方式，在企业破产案件中，国有土地使用权出让金均应当优先缴纳，与税收款项同顺序清偿。
本文来源：微信公众号“国浩律师事务所”
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