高新技术企业的境外所得能否适用15%税率？

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小郭说税之九十五

高新技术企业的境外所得能否适用15%税率？

案情简介

蓝天公司于2019年被认定为高新技术企业，适用15%的企业所得税优惠税率。2020年该公司在境外A国设立了一个分公司，在境外B国投资设立了一个子公司，并分别取得了境外经营所得和股息红利所得。公司取得上述境外所得能否适用15%优惠税率？税企双方对此问题产生了不同观点。

税企观点

税务局认为，依据《财政部国家税务总局关于高新技术企业境外所得适用税率及税收抵免问题的通知》（财税[2011]47号，以下称47号文  ）第一条规定：“以境内、境外全部生产经营活动有关的研究开发费用总额、总收入、销售收入总额、高新技术产品（服务）收入等指标申请并经认定的高新技术企业，其来源于境外的所得可以享受高新技术企业所得税优惠政策，即对其来源于境外所得可以按照15%的优惠税率缴纳企业所得税，在计算境外抵免限额时，可按照15%的优惠税率计算境内外应纳税总额。”企业只有以包含境外研究开发费用总额、总收入、销售收入总额、高新技术产品（服务）收入等指标提出申请，才可以享受优惠税率。蓝天公司在2019年申请认定高新技术时，并未以包含境外经营的相关指标数据提出申请，所以不符合47号文规定，不能适用优惠税率。

企业认为，依据《企业所得税法》第28条规定，“国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。”适用15%税率的主体是整个企业，并不限于境内所得。蓝天公司被认定为高新技术企业，不管境内、境外所得，都可以适用优惠税率。

法理分析

我国的企业所得税属于公司法人税制。如无特别规定，一个公司法人整体适用同一个税率，即高新技术企业取得的所得统一按照15%缴纳企业所得税。

47号文只是明确提出，在申请认定高新技术企业时，以包含境外所得相关指标在内的公司整体指标作出申请并获得认定的，境外所得可以适用15%优惠税率。但并没有否定其他情况下取得的境外所得可以适用优惠税率。

蓝天公司在认定高新技术企业之后才发生境外投资，申请时也就不可能将之后发生的境外所得相关指标考虑在内。因为没有特别规定，只要蓝天公司仍然符合高新技术企业的认定条件，没有被认定机构取消高新企业资格，其境外所得就可以适用15%的优惠税率。

《科技部 财政部 国家税务总局关于修订印发〈高新技术企业认定管理办法〉的通知》（国科发火〔2016〕32号，以下称32号文）规定的高新技术企业认定条件，其中科技人员数量、职工总数、研发费用金额、销售收入、年高新技术产品(服务)收入、企业总收入等经济指标均指的是企业包含境外经营部分的整体数据。假如蓝天公司申请认定高新技术企业时已经有了境外投资，必须将境外投资部分的相关指标计算在内。具体来说，境外分公司属于该公司的分支机构，理应将所有相关指标均应计算在内。子公司与本公司是完全独立的、不同的法人实体，只需要将取得的股息、红利所得应计入企业总收入中即可。

32号文规定，“对已认定的高新技术企业，有关部门在日常管理过程中发现其不符合认定条件的，应提请认定机构复核。复核后确认不符合认定条件的，由认定机构取消其高新技术企业资格，并通知税务机关追缴其不符合认定条件年度起已享受的税收优惠”。据此，包括税务机关在内的“相关部门”在日常管理中如果发现企业不符合认定条件，可提请认定机构复核，复核后不再符合条件的则取消高新技术企业资格。企业在高新技术企业资格到期后，需要再次申请认定，而申请指标之一是企业近三个会计年度研究开发费用总额占同期销售收入总额的占比。本案中，蓝天公司在申请认定高新技术企业时，境外投资还未发生。但在后续管理中，应持续关注与认定条件相关的公司整体各项经营指标（包含境外投资部分），要保持始终符合高新技术企业的认定条件，才能顺利维持高新技术企业资格，持续享受低税率的税收优惠政策。

后续问题

32号文规定，“对已认定的高新技术企业，有关部门在日常管理过程中发现其不符合认定条件的，应提请认定机构复核。复核后确认不符合认定条件的，由认定机构取消其高新技术企业资格，并通知税务机关追缴其不符合认定条件年度起已享受的税收优惠。”但如何理解“不符合认定条件”？可能有不同的解读。

第一种，“认定条件”指的申请认定时的条件。是否符合认定条件应立足于申请认定时点。同时，高新技术企业资格有效期为三年，认定条件之一研发费用占比也要求近三年的总额，这个要求可以做到对企业经营情况的无缝持续监管，在一定程度上与这种解释方法相呼应。按这种观点，相关部门在后续管理中，只能审查企业在认定过程中的瑕疵。如果企业的认定过程没有问题，其在高新技术资格有效期内即可确定享受高新技术企业优惠。

第二种，“认定条件”中的“当年”、“最近一年”和“近一年”都是指企业申报前1个会计年度；“近三个会计年度”是指企业申报前的连续3个会计年度（不含申报年），所以判断本年是否“不符合认定条件”，要依据以前年度的相关指标。例如，在判断2020年是否“不符合认定条件”时，“高新技术产品(服务)收入占企业同期总收入的比例”一项，要审查的是前一个会计年度，即2019年的数据。简言之，2019年的高新收入占比不达标，并不影响2019年的高新技术企业资格，只影响2020年。这种解释也是符合条文解释逻辑的。

第三种，“符合认定条件”指的是任何一个年度的指标都要符合“认定条件”中规定的具体指标内容。例如，企业的每个年度研发费用占比都要符合规定比例，否则，被提请复核取消资格后，不符合规定比例的当年就不能享受税收优惠。

以上三种解读方式，第一种逻辑最自洽，第二种次之，第三种从文义解释的角度可能难以达到逻辑自洽，对纳税人权利保护最不利，但却可能是实务中广为执行的标准。建议相关部门从文件原文规定出发，作出合理解释，最大程度减少税企争议，降低征收成本，切实维护纳税人合法权益。

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