案件调查
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【办税厅】销售服务，收入确认怎能“任性”
M公司主要对外承接地质勘察业务，是增值税一般纳税人。检查人员奉命进驻该企业检查2016年度和2017年度的纳税情况，问及M公司财务人员成本如何结转、收入如何确认的，财务人员含糊其词，模棱两可。
检查人员认真研究了M公司的账务处理后确认，其会计处理极不规范，基本上是按照开票时间确认收入。也就是说，把开具发票时间作为增值税纳税义务发生的时间，以及会计、企业所得税收入确认的时间（企业所得税年度申报表未对账载收入进行纳税调整）。而根据相关税法及会计准则的规定，增值税纳税义务发生时间、会计和企业所得税收入确认时间在很多情况下是不同的，M公司如此确认收入，即使没有账外账，也极有可能存在企业所得税和增值税问题。
而对于成本、费用的结转，M公司也比较“任性”。日常勘察业务发生的成本、费用通过“地堪生产”科目归集，月末结转到“主营业务成本”科目不留余额，没有任何规则。这种情况下，“地堪生产”科目实际上成为损益类科目。
考虑到M公司是一家国有企业，有相对严格的内控制度，因此M公司存在账外账的可能性很小。所以，接下来的工作就是核对M公司收入的确认，成本、费用的结转是否符合企业所得税法的规定，是否存在推迟确认收入或提前结转成本、费用，少缴企业所得税的问题。
检查人员了解到，M公司已按承接项目建立了项目辅助核算明细账，并发现在甲项目辅助核算明细账上清晰记载了所有该项目往来款的情况、收入确认情况、成本费用结转情况。检查人员查到M公司甲项目2016年取得了100万元款项，发生了120万元成本费用，未确认任何收入，也未计提此项目的增值税销项税额，这显然存在问题。
检查人员调取了甲项目合同，通过查阅合同并与M公司财务人员、项目主管人员核对，最终确认M公司该项目2016年按进度已经完成80%，合同总收入167万元（不含税），2016年应确认但未确认收入133.6万元（167×80%），应纳税调整增加。同时查明，甲项目开始后，按合同约定，已经取得100万元项目款，未计提增值税销项税额，应补缴增值税5.66万元（100×0.06÷1.06）。其他多个项目也存在同样问题，检查人员一并进行了处理。
政策依据
《企业所得税法实施条例》第十五条规定，提供劳务收入指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。关于提供劳务的收入确认方法，《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第二条规定，企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。根据上述规定，本案例中被查单位为其他单位提供勘察服务，应当按完工进度确认收入。
《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第四十五条规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。因此本案例中，被查单位根据合同约定收到100万元款项时发生增值税纳税义务，应在收到款项时计提增值税销项税额。
风险提示
企业所得税收入的确认、增值税的纳税义务发生时间，很多情况下并不等同于发票开具时间和金额，简单地将开具发票的时间、金额作为企业所得税收入的确认时间和金额，以及增值税的纳税义务发生时间和销售额，虽然操作起来比较简单，但却是不正确的。账务处理时要依照会计准则，企业所得税和增值税的纳税申报、发票开具依照各自的规定进行，绝不能混为一谈，否则会给企业带来税务风险。
作者：王捷 潘洪新，济南市地税局稽查局
来源：中国税务报
责任编辑：于燕 (010)61930096
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