【探讨】法院免了“刑”罚，税务可否“行”罚？
随着国家税务总局、公安部、海关总署和人民银行四部委联合打击虚开发票、骗取退税违法犯罪的力度不断加大，涉嫌犯虚开增值税专用发票罪的移送案件明显增多，对有关违法行为的刑事责任追究与行政处罚衔接问题日益突出。2018年9月4日出版的中国税务报B3版法治视点围绕真实案例进行探讨，提供借鉴。
目前，虚开增值税专用发票呈高发多发态势，因涉嫌虚开增值税专用发票罪而移送公安机关的案件较为常见。实践中，对此类移送案件，公安机关经审查后可能认为不构成犯罪从而不予立案，法院经审理后可能认为情节轻微而免予刑事处罚。此时，税务机关是否仍可对同一税收违法行为进行行政处罚？这是基层税务机关面临的困惑。
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一税案免刑事处罚，引发疑问
2017年5月，X省国税局稽查局向受票方B公司所在地税务机关发来《已证实虚开通知单》《协查报告》，表明向B公司开具发票的A公司无生产经营能力。受票方所在地稽查局检查后发现，成立于2014年10月的B公司2016年接受A公司虚开的增值税专用发票2份，价税合计351000元，有关发票B公司已抵扣税款并结转成本。
B公司称，2015年5月初，一个叫阿丙的人上门低价推销不锈钢材料，B公司就采购了一批。稽查人员检查B公司对公账户及相关个人账户，发现这笔货款资金在汇给A公司对公账户后通过两个私人账户回流到B公司。根据企业的物流单及业务员笔录信息进一步调查，稽查人员发现B公司实际仅从A公司购买了价值62500元的货物，所接受的2份发票单张发票金额均高于实际购货价值，属于虚开。但由于B公司在税务检查前已自行补缴了相应税款，税务机关根据发票管理办法第三十七条规定，拟对其虚开发票的行为处5万元罚款，并以涉嫌犯虚开增值税专用发票罪移送公安机关处理。但这时税务机关获悉，在税务机关对B公司税务检查期间，公安机关已经对该案立案，于是税务机关暂时中止处罚，准备待法院判决后再行决定是否处罚。公安机关立案检查后，由检察机关向法院提起公诉，法院审理后认为本案情节轻微，危害不大，判决B企业免于刑事处罚。
对此，B公司主管税务机关有人提出了疑问：法院未追究B公司虚开增值税专用发票的刑事责任，税务机关是否仍可对B 公司的虚开行为按发票管理办法第三十七条规定进行处罚？
能否予以税务行政处罚，意见不一
针对此疑问，B公司主管税务机关内部形成了两种意见。
一种意见是，税务机关仍有权对B公司予以处罚。理由有三：一是刑事判决依据的是刑法，行政处罚依据的是行政法律法规，两者基于的是不同法律体系，相互独立，不能互相替代。二是发票管理办法第二十二条规定：“任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。”本案中，B公司虽然向A公司购买了货物，但发票金额与实际不符，属于发票管理办法第二十二条规定的虚开情形，故应予处罚。三是《中共中央办公厅 国务院办公厅转发国务院法制办等部门〈关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见〉的通知》（中办发﹝2011﹞8号）第一条指出，行政执法机关在移送案件时已经作出行政处罚决定的，应当将行政处罚决定书一并抄送公安机关、人民检察院；未作出行政处罚决定的，原则上应当在公安机关决定不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免予刑事处罚后，再决定是否给予行政处罚。人民检察院对作出不起诉决定的案件、人民法院对作出无罪判决或者免予刑事处罚的案件，认为依法应当给予行政处罚的，应当提出检察建议或者司法建议，移送有关行政执法机关处理。可见，在法院就一个税收违法行为作出无罪判决或者免予刑事处罚后，行政机关仍有权决定对该行为是否给予行政处罚。
另一种意见则是，对B公司的税收违法行为不予处罚。理由是，根据刑法第三十七条规定，对于犯罪情节轻微不需要判处刑罚的，可以免予刑事处罚。行政处罚法第二十七条也有类似的规定：“违法行为轻微并及时纠正，没有造成危害后果的，不予行政处罚。”本案中，B公司在税务检查前已经及时补缴了相应的税款，并未造成危害后果，符合行政处罚法第二十七条不予行政处罚的条件。而且法院都认为B公司的违法行为情节轻微，判决免于刑事处罚，对于行政机关而言，“不予行政处罚”的条件理应比“不予刑事处罚”宽松，自然更可以不予行政处罚了。
笔者赞同第一种观点，即虽然法院判决对B公司免于刑事处罚，但行政机关仍可根据具体情形判断B公司的有关违法行为是否属于情节轻微，再决定是否予以行政处罚。主要理由如下：
其一，法院判决“免于刑事处罚”不同于判决“无罪”。“免于刑事处罚”的前提是有罪，因情节轻微才从宽处理，不追究当事人的刑事责任。本案中，法院判决B公司“免于刑事处罚”属有罪而不罚，既然有罪，就说明B公司的有关行为已违反了法律法规，至于是否处罚，应根据其情节轻重决定。
其二，我国刑法已明确了免予刑事处罚后的行政处理问题。刑法第三十七条规定：“对于犯罪情节轻微不需要判处刑罚的，可以免予刑事处罚，但是可以根据案件的不同情况，予以训诫或者责令具结悔过、赔礼道歉、赔偿损失，或者由主管部门予以行政处罚或者行政处分。”可见，该条款已经明确指出，在法院对当事人免予刑事处罚的情况下，主管部门仍可对其给予行政处罚或行政处分。
其三，是否予以行政处罚，关键还要看是否符合行政处罚法规定的不予处罚条件。从本案来看，B公司有主动纠错的行为，也未造成税款损失，就偷税行为而言，可不予处罚。但就其虚开行为而言，已经既遂，且虚开税额已达5万元。发票管理办法第三十七条规定，虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。本案中的虚开金额不属于情节轻微，已经达到了公安的立案标准5万元，故对其按虚开发票的行为进行税务行政处罚，合法合理。
区分情形，明确处理衔接问题
如何化解有关争议？笔者认为当前可以采取两个措施。
（一）应区分情形，再决定是否予以行政处罚。
对于同一税收违法行为，若法院认为情节轻微，免于刑事处罚，税务机关在处理时可以行政处罚法第二十七条为标准，判断该行为是否符合不予处罚的情形，如确实情节轻微并及时纠正，未造成危害后果，可不予处罚。反之，则仍应予以处罚。其中的关键是何谓“情节轻微”。鉴于很多税务机关已制定《税务行政处罚自由裁量权基准》等规范性文件，笔者认为在判断一个税收违法行为是否属“情节轻微”时，可参考该基准中所列的“情节轻微”情形，确保执法尺度一致。
（二）进一步明确追究刑事责任与行政处罚如何衔接的问题。
随着目前多部委联合打击虚开发票和骗取出口退税案件力度的加大，对有关违法行为追究刑事责任与行政处罚的衔接问题日益突出，除了本案涉及的处罚问题外，还有其他问题需进一步明确。例如，当法院仅对虚开增值税专用发票的个人处以人身罚，但未对该个人或企业处以罚金时，税务机关是否仍可对企业处以罚款？此类问题在基层处理不一，争议较大。笔者建议，税务部门可与司法部门共同商议，出台相关指导性文件，对追究刑事责任与行政处罚衔接方面的系列问题予以明确，统一处理标准。
汪成红
对于涉嫌犯虚开增值税专用发票罪的移送案件，当公安机关不予立案或法院认为情节轻微而免予刑事处罚时，税务机关对同一税收违法行为可比照《税务行政处罚自由裁量权基准》等规范性文件判定情节轻重，再决定是否给予行政处罚。
作者：汪成红，第二批全国税务领军人才、国家税务总局杭州市税务局公职律师
来源：中国税务报
责任编辑：于燕 (010)61930093
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