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2019年底的新冠肺炎疫情重创了中国经济，也严重影响了世界经济的发展。零售餐饮、住宿旅游、交通运输、文化娱乐等诸多关系国际民生的行业遭遇营收大幅下滑。制造业、房地产、施工建筑等因人流、物流等客观环境影响受限而复工复产缓慢。但是与此同时，远程办公、在线教育、在线医疗、生鲜物流、虚拟游戏等科技公司则异军突起，营收大幅增加。疫情对国内各个行业都带来了不同的挑战与机遇，而这些变化可能会深刻影响到行业未来发展趋势和竞争格局。同样，疫情也对财税政策提出了新的要求和挑战，如何实施有效的税收支持政策，帮助企业迅速恢生产、改善营商环境、减轻企业负担成了国家税务总局关注的重点问题。
在此大的经济背景和趋势下，我们将介绍一种全新的税收支持政策—允许税务亏损弥补向前结转，给当下我国部分行业经济复苏的财政支持政策提供新的思路。
1. 疫情下部分境外国家采用的亏损向前结转与亏损向后结转相结合的政策介绍
为最大程度缓解疫情给纳税人带来的现金支出压力，世界各国均出台了延期申报、延期缴税、分期缴税、亏损弥补向前结转、减免社保费等常规支持措施。在本次疫情危机中，除了保持亏损向后结转5年政策外，我国也对高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限可延长到10年，对部分受疫情影响较大的困难行业（主要是交通运输、餐饮、住宿、旅游）企业2020年度发生的亏损，最长结转年限可由5年延长至8年。
在全球范围内，已经有20多个国家或地区开始提供了除亏损向后结转外的亏损向前结转政策，并且大多数国家开始把亏损向前结转政策作为COVID-19危机后的应对措施。以美国为例，2020年3月27日，美国通过了冠状病毒援助法案，临时实施的《新冠病毒援助、救济和经济安全法案》（“CARES法”），该法临时修改了《减税与就业法案》中制定的某些净亏损结转规则。另外，《CARES法》允许从2018年，2019年和2020年开始的纳税年度产生的净营业亏损将向前弥补5年。此外，《CARES法》解除了从2018年，2019年和2020年开始的纳税年度的80％结转额限制。因此，在2018年，2019年和2020年纳税年度产生的任何净营业亏损可以向前或在2021年之前向后结转，应纳税所得额抵消100%的应税收入。2018-2020年净营业亏损中未能结转的部分从2021年开始仍将受限于80%结转比例。在美企业可以依据此优惠政策对企业在疫情冲击中的税收状况做出全面综合分析，权衡利弊之后再决定是否要向以前年度结转净营业亏损，以及如何筹划最有效的结转方案以获得最大的税收利益。此方案给予了企业更大的税务安排灵活性，一定程度上起到了经济调剂的作用。同时由于美国税务的复杂性与多样性，美国企业可以根据自身业务情况，判断是否结合国内生产扣除（DPAD）、过渡税（Transition Tax）965条款、境外税收抵免（FTC）和境外无形收入（FDII）等领域与《 CARES法》产生互动性影响，达成企业实际降税减负的目标。
从美国等海外国家采用的亏损向前结转与亏损向后结转相结合的政策与我国单一亏损向后结转政策比较，海外国家采用的结合政策主要由于经济体系已经比较发达，企业整体盈利能力、稳定性和环境更完善，我国处于发展中国家，经济发展各地区不同。另外，相结合的政策中，申请亏损向前结转的企业需要对以前年度的财务账目进行修改，还需要政府退税，行政管理上比较复杂。然而如果只有单一亏损向后结转政策，则企业更依赖于未来所得税利益的实现，并且这取决于以后年度是否有课税所得，不确定性较高。如果采用相结合的政策，受突发事件影响的企业可以将当前亏损及时转回，抵扣应纳税所得，为企业舒缓了现金压力。
2. 税务亏损允许向前结转政策的思考
公司亏损结转的税收政策目的在于维护营商环境，风险共担的愿景，公司经营的盈亏是根据每个会计年度进行分段核算的，而企业经营则是一个连续的过程，因此任何公司在某一阶段的经营状况都是相对的。若只针对盈利年度征税，而亏损年度无结转弥补，或者全部亏损在当期承担，只考虑公司盈利所得税而忽略公司亏损，显然破坏了风险共担与营造优良营商环境的愿景。亏损向前或向后结转的计税准则不但都能保证愿景实现，如果同时采取两项政策还更能体现税收灵活性。
目前大多数发达国家除设立亏损向后结转政策外，也设立亏损向前结转政策主要原因分三点：
（1）首先，向后结转针对长期亏损以及亏损额较大的企业而言，降低税收负担的作用，向前结转则针对以往年度盈利企业但突然遭遇黑天鹅事件或其他重大变故带来的短期性亏损，政府对此进行风险共担。风险共担体现在对申请亏损向前结转的公司可以结转的年限、结转的金额与结转后退回税金的形式。如果公司以往年度都是亏损则无需申请向前结转，如果以往年度税金缴纳不足，有征信处罚等不良记录，也不能申请亏损向前结转。收到申请通过审批后，财税部门应就可退回金额与企业约定到账日期，从而实际帮助到申请此政策的企业。
（2）其次，如果只有单一的弥补亏损向后结转，无向前结转，会阻碍中小企业长期发展。中小企业本就面临市场周期性风险、利润波动及资金压力都较大，而且现有金融环境下，短期筹款融资普遍困难，平均获得财政补贴较少，如果遇到突发事件，如果可以把亏损向前结转到以往盈利年度，申请获得退税，利于舒缓中小企业亏损年度后的存续压力，体现了政府财税政策提供优良营商环境的初衷。优良营商环境是保证经济发展与民生稳定的基础之一，根据国家统计局等机构部门的数据统计显示，我国最大的劳动就业提供者为中小企业，中小企业的运营压力与营商环境中财税政策有着千丝万缕的联系，采用双政策更能有效保障中小企业的长期发展。
（3）最后，如果只有亏损向后结转政策，则显得政策比较僵化，暂时没与经济周期的变化来波动性调整亏损结转的方式和期限，对经济调剂作用较小。财税政策作为经济调剂的一环应当更加多元化，更加灵活，从而促使大中小企业在突发事件中有更多应对方式，减少政府承担的负担。
3. 我国借鉴允许税务亏算向前结转政策的可行性分析
在当前我国大力为企业减税降费、降低成本激发企业活力措施已经普及的比较广泛，实施的也有了深度是值得肯定与持续发扬的。然而对于亏损企业而言，降低税率对减轻企业税负的作用不大，因为这些企业在亏损年份本就不需要缴纳企业所得税。
延长企业亏损结转年限可以成为降低企业实际税负的一项重要措施，并且以完善向后结转优先。具体实施过程建议分为两个阶段：第一个阶段，目前高新技术和科技型中小企业试点之后，逐步将此项政策推广到各个行业，普遍将亏损结转期限由目前的5年延长至10年。第二个阶段，可以进一步将亏损结转年限延长至20年，甚至实行无限期结转。第三个阶段是在完成向后结转工作的同时，开展向前结转的准备。
在第三阶段中，中小企业应是设立向前结转政策的受益群体，亏损向前结转年限是此政策第一注意要点。中小企业目前已经成为国民经济和社会发展的重要力量，但随着世界贸易格局变化与美国地缘政治等因素，导致原材料价格上涨、用工成本增加、短期融资困难等问题日益显著，中小企业的发展受到了制约。同时在COVID-19疫情爆发这类黑天鹅事件下，中小企业抵御市场风险的能力被进一步削弱，很多企业面临破产倒闭。在大环境经济压力下，中小企业急需政府支持，改善营商环境，降低风险。借鉴韩国和日本亏损结转政策来看，这两个国家都在亏损结转方面出台了针对中小企业的优惠措施，允许中小企业符合条件的亏损可以向前结转1年。对我国来说，可以考虑允许中小企业将当年的亏损向前结转1到2年，对于营收好，中等规模企业，当年的亏损额度可以向前结转1年；对于小微企业，营收一般的，当年的亏损额度可以向前结转2年。使中小企业有较为充裕的流动性资金用于维持当地就业和进行投资，帮助中小企业度过难关。政府将以前年份企业盈利时缴纳的所得税予以退还，这等同于对亏损企业的财政补贴，表达了政府与企业分担亏损，共担风险的决心。由于我国企业所得税法中暂时还没相关法条，未来达到这一政策还需要走过漫长的道路。我们有理由相信这是保持我国经济平稳发展的重要基础，在内卷化时代的稳定民生的方式之一。
第三阶段中，设立亏损向前结转比例也是此政策关键注意要点。通过归纳汇总海外向前结转政策中了解到大部分实行向前结转或向后长期结转亏损的国家都同时对每年度能够进行亏损结转的额度设置了亏损抵减应纳税所得的最高比例，从30%到80%不等。设立限额的原因，有一部分是考虑到通货膨胀与货币贬值的因素，以往年度的钱更值钱，如果按100%进行退还则会搅乱货币市场的稳定。我国可以结合我国货币政策进行亏损向前结转比例设置。同时，财税部门需务必加强对适用企业的税收征管工作，监管企业制造恶意亏损行为，防止税收收入的流失。如果经济环境改善，可以适当下调结转限额。在规定亏损结转限额比例的同时可以考虑延长结转年限，使企业的实际收益保持平稳的过渡。
观点
通过上述分析，在COVID-19疫情的背景下，允许向前结转亏损的政策设计可使企业盈利年度和亏损年度得到均衡处理，有利于缓和盈亏波动较大企业的税收负担，改善企业资金运转情况。另外也可以减少企业大量囤积未弥补亏损的情况，以缩小亏损交易存在的空间，与目前单一的向后结转相比更能达到量能课税的目的。
企业亏损的税务处理明细
什么是税法上的亏损？《企业所得税法实施条例》第十条规定：企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。
以前年度亏损结转年限如何规定？1.一般规定
根据《中华人民共和国企业所得税法》(中华人民共和国主席令第63号)第十八条规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
2.特殊规定
1.高新技术企业和科技型中小企业
根据《财政部 税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》（财税〔2018〕76号）第一条规定：自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。
2.受新冠疫情影响较大的困难行业
根据《财政部 税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第8号）受疫情影响较大的困难行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。也就是说，2020年度发生的亏损可以在以后的8个年度内进行弥补。
特别说明
困难行业企业，包括交通运输、餐饮、住宿、旅游（指旅行社及相关服务、游览景区管理两类）四大类，具体判断标准按照现行《国民经济行业分类》执行。困难行业企业2020年度主营业务收入须占收入总额（剔除不征税收入和投资收益）的50%以上。
企业政策性搬迁期间亏损年限的计算根据《国家税务总局关于发布<企业政策性搬迁所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2012年第40号）规定，企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，凡企业由于搬迁停止生产经营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限中减除；企业边搬迁、边生产的，其亏损结转年度应连续计算。
企业筹建期是否作为亏损年度？根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第七条规定，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照税务总局国税函〔2009〕98号第九条规定执行，即企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以作为长期待摊费用不少于3年进行扣除。
企业清算时，是否可以弥补以前年度亏损？根据《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）第三条“企业清算的所得税处理”规定，企业清算时，可以依法弥补以前年度亏损。
合伙企业的法人合伙人，是否可以用合伙企业的亏损抵减其盈利？根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号）第五条规定：“合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。”
企业季度预缴所得税时，可以弥补以前年度亏损吗？根据国家税务总局发布的《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》，企业在季度预缴申报时可以填报第8行“减：弥补以前年度亏损”栏次。因此，企业季度预缴所得税时，可以弥补以前年度亏损。
企业分立符合特殊性重组处理规定的，企业的亏损能否在分立企业间结转弥补？如何计算弥补额？根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）第六条规定，被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。
企业合并符合特殊性重组处理规定的，被合并企业的亏损能否在合并企业结转弥补？如何计算弥补额？根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）第六条规定，被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。
税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额可否弥补以前年度亏损？根据《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第20号)规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。
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