营改增后服务贸易项下对外付汇的流程与合规风险 | ​律师专栏

作者 / 王永亮

来源 / 智合法律新媒体

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企业服务贸易项下对外付汇的流程发生了较大的变化，有关税款的征收和计算也与以往营业税时代有着显著的区别。

营改增后，国家税务总局和国家外汇管理局颁布了一系列新规，对服务贸易项下的对外付汇流程进行规范。为了帮助进出口企业尽快熟悉和掌握这些最新规定，并了解其中的合规风险，我们结合自身的经验，对服务贸易项下对外付汇的新规进行了梳理和分析。

壹

服务贸易项下对外付汇流程

按照最新的规定，当前服务贸易对外付汇大致可以分为四个步骤：

报送税务机关进行合同备案。《国家税务总局关于印发<非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法>的通知》（国税发[2009]3号）第五条规定，“扣缴义务人每次与非居民企业签订与本办法第三条规定的所得有关的业务合同时，应当自签订合同（包括修改、补充、延期合同）之日起30日内，向其主管税务机关报送《扣缴企业所得税合同备案登记表》（见附件1）、合同复印件及相关资料。文本为外文的应同时附送中文译本。”

报送付汇银行进行真实合规性审核。《国家外汇管理局关于进一步推进外汇管理改革完善真实合规性审核的通知》（汇发[2017]3号）第七条规定，“继续执行并完善直接投资外汇利润汇出管理政策。银行为境内机构办理等值5万美元以上（不含）利润汇出业务，应按真实交易原则审核与本次利润汇出相关的董事会利润分配决议（或合伙人利润分配决议）、税务备案表原件、经审计的财务报表，并在相关税务备案表原件上加章签注本次汇出金额和汇出日期。境内机构利润汇出前应先依法弥补以前年度亏损。”第八条规定，“加强境外直接投资真实性、合规性审核。境内机构办理境外直接投资登记和资金汇出手续时，除应按规定提交相关审核材料外，还应向银行说明投资资金来源与资金用途（使用计划）情况，提供董事会决议（或合伙人决议）、合同或其他真实性证明材料。银行按照展业原则加强真实性、合规性审核。”

报送税务机关进行对外支付备案。《关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》（2013年第40号）第一条规定，“境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上（不含等值5万美元，下同）下列外汇资金，除本公告第三条规定的情形外，均应向所在地主管国税机关进行税务备案，主管税务机关仅为地税机关的，应向所在地同级国税机关备案。”

向税务机关报送税收协定待遇报告。《关于发布<非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法>的公告》（2015年第60号）第六条第二款规定，“非居民纳税人向扣缴义务人提供的资料齐全，相关报告表填写信息符合享受协定待遇条件的，扣缴义务人依协定规定扣缴，并在扣缴申报时将相关报告表和资料转交主管税务机关。”

贰

服务贸易项下对外付汇的合规风险

结合我们所办理的税务案件以及培训中与企业的交流，我们认为，服务贸易项下的以下合规风险应当引起重视。

注意甄别缴纳税款的对象。原则上，服务贸易项下的税款应当向国内税务机关缴纳。但是，在相关的特许权使用费与进口货物具有相关性且构成销售条件的情况下，则应当向海关缴纳。《海关总署公告2017年第13号――关于修订<中华人民共和国海关进出口货物报关单填制规范>的公告》于2017年3月29日开始实施，根据现行相关规定对“特殊关系确认”、“价格影响确认”、“与货物有关的特许权使用费支付确认”等栏目的填制要求做了相应调整，显示出海关总署对“与货物有关的特许权使用费”税源的关注，企业的后续补税行为在货物进口后仍然处于海关后续稽查的视野之内。如果企业有意或无意地将“与货物有关的特许权使用费”当做服务贸易向国内税务机关缴纳了税款，则面临着在海关稽查中补税的风险。同时，企业已经在国内税务机关缴纳的税款，是不能在海关决定征收的税款中扣除的，至于是否能够向税务机关申请退税，在实际操作中也存在着极大的不确定性。

扣缴税款的时间应当与增值税的纳税义务发生时间保持一致。营改增之后，服务贸易对外付汇的税种由营业税切换为增值税，由此带来了扣缴税款时间的变化。《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第四十五条规定，“增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为：（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。……（五）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。”与营业税不同，营改增后的增值税纳税义务发生时间采取了票先、款先、合同先的孰先原则。在非居民企业已经提供了应税服务的情况下，即使境内付款方未开具增值税发票、未实际付款，但只要合同约定的付款日期届满，则境内付款方的代扣代缴义务即已经发生。如果境内付款方未按期代扣代缴，则可能受到税务机关的处罚。

代扣代缴的增值税不计入预提所得税的应纳税所得额。营改增后，代扣代缴的增值税不计入预提所得税的应纳税所得额，这一所得税新规，似乎并未引起业界的足够重视。

《国家税务总局关于营业税改征增值税试点中非居民企业缴纳企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第9号）规定，“营业税改征增值税试点中的非居民企业，取得《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款规定的所得，在计算缴纳企业所得税时，应以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额。”在此之前，代扣代缴的增值税一直是要计入预提所得税的应纳税所得额的。《财政部、国家税务总局关于非居民企业征收企业所得税有关问题的通知》（财税[2008]130号）就曾明确规定，“根据《中华人民共和国企业所得税法》第十九条及《中华人民共和国企业所得税实施条例》第一百零三条规定，在对非居民企业取得《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款规定的所得计算征收企业所得税时，不得扣除上述条款规定以外的其他税费支出。”

税务总局的文件，为服务贸易付汇企业提供了一个税务红包。但是否能够实际享受到，则与企业对新规变化的了解程度息息相关。据我们了解，仍然按照以往操作模式预提所得税的企业并不在少数。这种白白缴纳的税款，确实非常可惜。

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营改增后，企业服务贸易项下对外付汇的流程发生了较大的变化，有关税款的征收和计算也与以往营业税时代有着显著的区别。企业只有了解了这些细微的差别，才能够避免引发合规风险，在合规的前提下获得更多的税收红利。

作者简介

王永亮，华东政法大学民商法博士，现为上海海关学院法律系教师，上海市海华永泰事务所兼职律师。2004年至2014年在上海市金山区人民法院工作。

王永亮

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