【实务】其他个人”究竟能否申请代开增值税专用发票？
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“其他个人”能否申请代开专用发票
文/段文涛
“其他个人能否申请代开增值税专用发票？”是营改增全面推开后，大家比较关注、至今也时常被问及的问题之一。那么，如何理解增值税政策的“个人”与“其他个人”？申请代开增值税专用发票又需要注意什么？
“其他个人”是非个体工商户的自然人
“个人”这个名词，在日常生活中，一般指一个人或是一个群体中的特定的主体，主要用于与“集体”相对的概念中。在税法体系中，“个人”这个词语有着特定的含义。以增值税为例，增值税暂行条例及细则和营改增系列文件，多处提及“个人”“其他个人”和“个体工商户”，同时适用的相关税收政策也不尽相同。
按照增值税暂行条例实施细则第九条第二款以及《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号文件附件1，以下简称《实施办法》）第一条第三款的定义，增值税所称个人，指个体工商户和其他个人。我国《民法总则》第五十四条规定：“自然人从事工商业经营，经依法登记，为个体工商户。”《民法通则》第二十六条规定：“公民在法律允许的范围内，依法经核准登记，从事工商业经营的，为个体工商户。”国务院颁布的《个体工商户条例》第二条规定“有经营能力的公民，依照本条例规定经工商行政管理部门登记，从事工商业经营的，为个体工商户。”可见，无论是相关法律法规中法条的表述还是内在的法理精神均表明，个体工商户是从属于个人（也称自然人）群体中的一类（从事工商业经营的）特殊群体。
新颁布施行的《国家税务总局关于增值税一般纳税人登记管理若干事项的公告》（国家税务总局公告2018年第6号）第三条明确：《增值税一般纳税人登记管理办法》第四条第二项所称的“其他个人”是指自然人。（ 原《国家税务总局关于明确〈增值税一般纳税人资格认定管理办法〉若干条款处理意见的通知》（国税函〔2010〕139号）第三条同样明确规定，增值税一般纳税人资格认定管理办法第五条第（一）款所称其他个人，指自然人）
可见，增值税所称个人包括两类，一类是个体工商户；另一类为其他个人，即非个体工商户的自然人。
“其他个人”不能成为增值税一般纳税人
根据现行税法规定，其他个人不能成为增值税一般纳税人。
增值税暂行条例第一条规定，在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务（以下简称劳务），销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。该条例和《实施办法》将我国的增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，一般纳税人适用一般计税方法或简易计税方法，小规模纳税人适用简易计税方法。
按照《增值税一般纳税人登记管理办法》（国家税务总局令第43号）第四条规定，年应税销售额超过规定标准的其他个人不办理一般纳税人登记。（原《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）第五条同样规定，个体工商户以外的其他个人纳税人不办理一般纳税人资格认定）
“其他个人”年应税销售额超过规定标准的，能否成为一般纳税人？现行税收政策对此给出了否定的答案。
增值税暂行条例实施细则第二十九条规定，年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税。《实施办法》第三条第三款规定，年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。《增值税一般纳税人登记管理办法》第四条、第七条规定，即使其他个人的年应税销售额超过规定标准而不办理一般纳税人登记，也无需向主管税务机关提交书面说明。（原《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015年第18号）第三条第二款也曾规定，个体工商户以外的其他个人年应税销售额超过规定标准的，不需要向主管税务机关提交书面说明）
可见，“其他个人”和其他的纳税人一样，天然是小规模纳税人，即使销售额超过标准，“其他个人”也只能按小规模纳税人纳税。
“其他个人”能否申请代开专用发票
很多网友争议的焦点是：“其他个人”销售其取得的不动产等能否由税务机关代开增值税专用发票？分析相关政策后可得出结论：“其他个人”只有在销售其取得的不动产或者出租不动产，且购买方或承租方不属于“其他个人”时，在缴纳增值税后可向地税局申请代开增值税专用发票。除此之外，“其他个人”发生增值税应税行为，能否申请税务机关代开增值税专用发票，尚待国家税务总局日后出台相关政策规定。
根据现行规定，除国家税务总局确定的其他可予代开增值税专用发票的纳税人外，只有已办理税务登记的小规模纳税人（包括个体经营者）方可申请代开增值税专用发票。
针对营改增后地税机关代征部分项目如何代开发票，《国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税局代征税款和代开增值税发票的通知》（税总函〔2016〕145号）规定：“增值税小规模纳税人销售其取得的不动产以及其他个人出租不动产，购买方或承租方不属于其他个人的，纳税人缴纳增值税后可以向地税局申请代开增值税专用发票。不能自开增值税普通发票的小规模纳税人销售其取得的不动产，以及其他个人出租不动产，可以向地税局申请代开增值税普通发票。”
有网友疑惑，在对代开增值税专用发票事项作出规定时，为何没有“不能自开增值税专用发票的小规模纳税人”这个定语，而在接着对代开普通发票作出规定时，却只限于为“不能自开增值税普通发票的”销售不动产的小规模纳税人以及出租不动产的其他个人？
这个表述应当这样理解，含“其他个人”在内的小规模纳税人肯定都不能自开增值税专用发票，没必要用定语限制范围。就自开增值税普通发票而言，除“其他个人”以外的小规模纳税人是可以领取增值税普通发票自开的。因此，此处限于只为因种种原因“不能自开增值税普通发票的”小规模纳税人（销售不动产），以及为不能领取任何发票自开的“其他个人”代开增值税普通发票。
为代理人、经纪人申请汇总代开专用发票
此外，接受税务机关委托代征税款（增值税和城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加）的保险、证券等企业，向保险代理人、证券经纪人等个人代理（经纪）人（不含个体工商户）支付佣金费用时，按照国家税务总局《关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第45号）的规定，可代个人代理（经纪）人统一向主管国税机关申请汇总代开增值税普通发票或增值税专用发票。但需注意，根据现行税收政策规定，享受了免征增值税的纳税人，不得申请代开增值税专用发票，换句话说，如果保险、证券等企业申请为个人保险代理人、证券经纪人等个人代理（经纪）人汇总代开了增值税专用发票，则相关纳税人不能享受月销售额不超过3万元免征增值税优惠。
申请汇总代开发票的保险、证券等企应将个人代理（经纪）人的详细信息，作为代开增值税发票的清单，随发票入账。同时，保险、证券等企业必须按照现行规定依法（法定税率、法定计税方式）代扣代缴个人代理（经纪）人的个人所得税。