跟着金融女学CPA | 长期股权投资与企业合并之第四讲
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公允价计量 | 权益法 | 成本法 | |
持股比例 | 0 ---- 20% | 20%-----50% | 大于50% |
对被投资单位的影响 | 不具有控制、共同控制或重大影响 | 共同控制或重大影响 | 控制 |
（一）公允价值计量转换为权益法的核算
1.初始投资成本=原股权投资的公允价值+为取得新增投资而应支付对价的公允价值
2.新增投资时支付的对价不同，贷记的会计科目也不同：
1）若是现金，贷记银行存款
2）若是库存商品，贷记主营业务收入
3）若是原材料、投资性房地产，贷记其它业务收入
3.长期股权投资的初始投资成本大于按新的持股比例计算的投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整长期股权投资的账面价值；
长期股权投资的初始投资成本小于按新的持股比例计算的投资单位可辨认净资产公允价值份额，差额应调整长期股权投资的账面价值，并计入当期营业外收入。
两者的差额大不调小调。
（二）公允价值计量转换为成本法的核算
初始投资成本：股权投资的公允价值加上新增投资成本（公允价值）之和。
（三）权益法转换为成本法
初始成本：应当按照原持有的股权投资账面价值加上新增投资成本（公允价值）之和，作为按成本法核算的初始投资成本。
注意：原持有的股权投资一定要按照账面价值计量；其他综合收益（资本公积）不需要转入投资收益。
（四）权益法核算转公允价值计量
处置后的剩余股权应当按金融工具确认和计量核算，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。
（五）成本法转权益法核算（即处置子公司而丧失控制权）
（六）成本法转权益法核算（因其他方增资而股权稀释）
（1）个别财务报表
（2）在合并财务报表中，应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的有关规定进行会计处理。
（七）成本法转公允价值计量的金融资产核算
（八）一项交易中同时涉及自最终控制方购买股权形成控制及自其他外部独立第三方购买股权的会计处理
1.（单选）甲公司为取得非关联方乙公司80%的股权，发行股票100万股，股票在购买日的市价为每股50元，发行股票时支付给券商手续费5万元，为取得该股权发生审计费12万元，假定不考虑其他因素，下列说法中正确的是（ ）。
A、甲公司取得该长期股权投资的入账价值为4 995万元
B、甲公司在购买日确认的资本公积金额为4 895万元
C、甲公司确认管理费用17万元
D、甲公司编制合并报表时不应该确认商誉
2.（单选）关于长期股权投资核算方法的转换，下列说法中不正确的是（ ）。
A、因增加投资导致对被投资单位的影响能力由重大影响转为控制的，应按照权益法转为成本法的核算方法进行处理
B、因增加投资导致对被投资单位的影响能力由共同控制转为控制的，应按照权益法转为成本法的核算方法进行处理
C、因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响的，应由成本法核算改为权益法核算
D、因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为与其他投资方一起实施共同控制的，处置前后均采用成本法核算
3.（多选）企业因增资将原持有的可供出售金融资产转为对子公司的股权投资，形成非同一控制下企业合并时，下列处理中正确的有（ ）。
A、合并报表中应将原股权在购买日的公允价值加上新增股权支付对价的公允价值之和作为合并成本
B、个别报表中应将原股权持有期间确认的其他综合收益结转计入合并当期损益
C、个别报表中应将原股权持有期间确认的其他综合收益结转计入处置股权当期损益
D、合并报表中应将原股权的账面价值加上新增股权支付的对价的公允价值之和作为合并成本
4.（多选）下列经济业务或事项中应通过“投资收益”科目核算的内容有（ ）。
A、企业确认的交易性金融资产的公允价值变动
B、企业的持有至到期投资在持有期间取得的投资收益和处置损益
C、长期股权投资采用成本法核算的，被投资单位宣告发放的现金股利或利润
D、长期股权投资采用权益法核算的，资产负债表日根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额
5.（计算）甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）系一家上市公司，2014年至2015年对乙股份有限公司（以下简称“乙公司”）投资业务的有关资料如下。
（1）甲公司于2014年1月1日购入乙公司20%的股份，购买价款为1300万元，支付手续费等相关费用200万元，并自取得投资之日起派一名董事参与乙公司的财务和生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为8000万元（包含一项固定资产评估增值1000万元，预计剩余使用年限为10年，采用直线法计提折旧，预计净残值为0）。
（2）乙公司于2014年实现净利润2000万元，可供出售金融资产公允价值上升200万元。
甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。假定甲、乙公司间未发生任何内部交易。
（3）2015年1月1日甲公司又以现金1000万元为对价购入乙公司10%的股权，支付手续费等相关费用180万元，至此甲公司共计持有乙公司30%的股权，仍然能够对乙公司施加重大影响。取得投资当日乙公司可辨认净资产的公允价值为10000万元。
假定不考虑所得税等其他因素。
1）根据资料（1），编制2014年1月1日取得乙公司20%股权的会计分录。
2）根据资料（1）（2），计算2014年12月31日长期股权投资账面价值，并编制2014年权益法后续计量的相关会计分录；
3）根据资料（3），计算2015年1月1日再次对乙公司投资后长期股权投资的账面价值，并编制相关的会计分录。
答案部分
1.【正确答案】 B
【答案解析】 甲公司取得该长期股权投资的入账价值＝100×5＝5 000（万元），发行股票时支付给券商的手续费不计入管理费用，也不影响长期股权投资初始成本，应冲减资本公积——股本溢价。相关的会计分录为：
借：长期股权投资——投资成本 5 000
贷：股本 100
资本公积 4 895
银行存款 5
借：管理费用 12
贷：银行存款 12
【该题针对“非同一控制下控股合并形成的对子公司长期股权投资的确认和初始计量”知识点进行考核】
2.【正确答案】 D
【答案解析】 因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为与其他投资方一起实施共同控制的，应由成本法核算改为权益法。
【提示】需要明确的是：对被投资单位拥有重大影响或共同控制，采用权益法核算；对被投资单位实施控制，采用成本法核算。
【该题针对“长期股权投资的核算（综合）”知识点进行考核】
3.【正确答案】 AB
【答案解析】 因增资将原持有的可供出售金融资产转为对子公司的股权投资时，合并报表中应将原股权的公允价值与新增股权付出对价的公允价值之和作为合并成本，因此选项A正确；个别报表中应将原股权持有期间确认的其他综合收益结转计入合并当期损益，而不是计入处置股权当期损益，因此选项B正确。
【该题针对“公允价值计量转为成本法”知识点进行考核】
4.【正确答案】 BCD
【答案解析】 选项A，应通过“公允价值变动损益”科目核算；选项B，持有至到期投资持有期间获得的利息收益以及处置损益均记入“投资收益”科目核算。选项C，被投资单位宣告发放的现金股利是针对股份有限公司来说的，而被投资单位宣告发放的利润是针对有限责任公司来说的，表示的意义是一样的，都是进行利润的分配，这里的利润指的是“利润分配”，而不是被投资单位实现净利润。进行利润分配，成本法下应确认为投资收益。选项D，权益法下，当被投资单位实现净利润时，投资单位应按其持股比例确认相应的“投资收益”。
【该题针对“长期股权投资的核算（综合）”知识点进行考核】
5.1）【正确答案】 取得乙公司20%的股权的会计处理：
借：长期股权投资——投资成本1500
贷：银行存款1500（1分）
长期股权投资的初始投资成本1500万元小于取得投资时应享有的乙公司可辨认净资产公允价值的份额1600万元（8000×20%），该差额应当调整长期股权投资的账面价值：
借：长期股权投资——投资成本100
贷：营业外收入100（2分）
【该题针对“持股比例增加但仍采用权益法核算的处理”知识点进行考核】
2）2014年乙公司调整后的净利润＝2000－1000/10＝1900（万元）（1分）
2014年12月31日长期股权投资账面价值＝1600＋1900×20%＋200×20%＝2020（万元）（1分）
权益法后续计量的分录为：
借：长期股权投资——损益调整（1900×20%）380
——其他综合收益 40
贷：投资收益380
其他综合收益40（2分）
【该题针对“持股比例增加但仍采用权益法核算的处理”知识点进行考核】
3）【正确答案】 再次购买乙公司10%的股权，初始投资成本为1180万元，大于应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额1000万元（10000×10%），产生正商誉180万不需要调整长期股权投资的账面价值。由于第一次投资确认了负商誉（营业外收入）100万元，两次综合考虑形成正商誉，因此也不需要调整长期股权投资的账面价值。原股权的账面价值为2020万元，所以增资后长期股权投资的账面价值＝1180＋2020＝3200（万元）。（2分）
相关分录为：
借：长期股权投资——投资成本1180
贷：银行存款 1180（1分）
【该题针对“持股比例增加但仍采用权益法核算的处理”知识点进行考核】
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