【政策解读】企业委托境外研发费用税前加计扣除政策解读

导读

企业委托境外研发费用税前加计扣除政策

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4月25日，国务院召开常务会议，决定再推出7项减税措施，支持创业创新和小微企业发展。取消企业委托境外研发费用不得加计扣除限制是7项减税措施之一。为贯彻落实好国务院的决定，财政部、税务总局、科技部近期下发了《关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2018〕64号，以下简称“64号文”），明确了政策执行口径和管理要求。为便于大家准确理解和把握政策，接下来我将对这项政策进行详细讲解。

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（一）政策口径
1.委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。上述费用实际发生额应按照独立交易原则确定。
委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。
64号文中第一条就提到两个比例，一个是80%，委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。此项规定与委托境内研发费用加计扣除的规定是一致的，并非委托境外研发费用加计扣除政策的特殊规定。另一个是三分之二，委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。此项规定是委托境外研发费用加计扣除政策与委托境内研发的主要区别之一，设置三分之二的比例主要有以下两点考虑：

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一是与高新技术企业认定管理办法的规定趋同。高新技术企业认定管理办法规定企业在中国境内发生的研发费用总额占全部研发费用总额的比例不低于60%，换算一下，境外与境内研发费用之比就是2:3,实际与委托境外研发费用加计扣除政策规定的比例是一致的。二是引导企业以境内研发为主。一国创新能力的提升主要依赖于自主研发，委托境外研发仅是有益补充，不应占据主导地位。出于上述考虑，在高新技术企业认定管理办法表述的基础上，64号文明确委托境外研发费用适用加计扣除政策时，以境内研发费用作为计算比例的基数，即境内发生符合条件的研发费用是委托境外研发费用适用加计扣除政策的前提。

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举例说明如下：
某企业2018年发生委托境外研发费用100万元，当年境内符合条件的研发费用为110万元。按照政策规定，委托境外发生研发费用100万元的80%计入委托境外研发费用，即为80万元。当年境内符合条件的研发费用110万元的三分之二的部分为73.33万元。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分即为73.33万元，因此最终委托境外研发费用73.33万元可以按规定适用加计扣除政策。
此外，独立交易原则和委托关联方的要求与委托境内研发费用加计扣除的规定是一致的，并非针对委托境外的特殊规定。
2.委托境外进行研发活动不包括委托境外个人进行的研发活动。
64号文明确委托境外进行研发活动不包括委托境外个人进行的研发活动，即委托境外个人发生的研发费用不能适用加计扣除政策。经了解，发生委托境外研发活动的企业均是委托境外机构，不涉及委托境外个人的情况，因此明确不包括委托境外个人，并不影响企业享受优惠。

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（二）管理要求
1.委托境外进行研发活动应签订技术开发合同，并由委托方到科技行政主管部门进行登记。相关事项按技术合同认定登记管理办法及技术合同认定规则执行。
按照委托境内研发费用加计扣除政策的管理要求，委托合同需经科技行政主管部门登记。对于委托境外研发的，为便于管理，64号文也要求签订技术开发合同并到科技行政主管部门登记。所不同的是，委托境内研发由受托方登记，但考虑到委托境外的受托方在国外，要求受托方登记不具有操作性，因此64号文对此进行了调整，由委托方登记即可。
2.企业应在年度申报享受优惠时，按照《国家税务总局关于发布修订后的〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）的规定办理有关手续，并留存备查以下资料:

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（1）企业委托研发项目计划书和企业有权部门立项的决议文件；
（2）委托研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单；
（3）经科技行政主管部门登记的委托境外研发合同；
（4）“研发支出”辅助账及汇总表；
（5）委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据；
（6）当年委托研发项目的进展情况等资料。
企业如果已取得地市级（含）以上科技行政主管部门出具的鉴定意见，应作为资料留存备查。
按照国务院“放管服”的要求，税务总局近期修订发布了国家税务总局公告2018年第23号，明确企业享受税收优惠时，采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式，在年度纳税申报及享受优惠事项前无需再履行备案手续、也无需再报送备案资料，原备案资料全部作为留存备查资料保留在企业。64号文明确委托境外研发费用适用加计扣除政策的，按照国家税务总局公告2018年第23号规定办理即可。但同时考虑到委托境外研发活动的特殊性，在研发费用加计扣除政策的基础上，增加委托境外研发银行支付凭证和受托方开具的收款凭据、当年委托研发项目的进展情况两项留存备查资料，为后续管理提供有力抓手。

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 3.企业对委托境外研发费用以及留存备查资料的真实性、合法性承担法律责任。
由于目前采用“自行判别，申报享受，相关资料留存备案”的方式，以及受托方在境外，税企双方存在着一定程度上的信息不对称，因此64号文对企业应该承担的责任进行了重申和强调，即企业对委托境外研发费用以及留存备查资料的真实性、合法性承担法律责任。
除了上述的政策口径和管理要求外，委托境外研发费用加计扣除的其他政策口径和管理要求，如加计扣除比例、适用对象、负面清单行业、研发项目费用支出明细情况的具体要求等均按照现行研发费用加计扣除政策的规定执行。

取消企业委托境外研发费用不得加计扣除限制的主要考虑是什么?

谢谢你的提问。现行企业所得税法规定开发新技术、新产品、新工艺发生的研发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。
2015年，财政部、税务总局、科技部对研发费用加计扣除进行了完善，扩大了适用税前加计扣除的研发费用和研发活动范围，简化了审核管理；同时，考虑到美国、欧盟等国家的研发税收优惠均限于境内发生的研发费用，为引导企业加大境内自主研发投入，政策规定企业委托境外机构或个人研发的费用，不得税前加计扣除。
随着我国经济的持续快速发展，较多企业尤其是大中型企业逐步走出国门，吸纳和学习国际先进管理经验和科技创新技术，其研发活动也随之遍布全球，委托境外机构进行研发创新活动也成为企业研发创新的一项基本行为。因此，为促进企业加大科技研发和技术创新，鼓励企业充分利用国内外先进技术资源，加强创新能力的开放合作，促进我国产业转型升级，增强我国在科技研发领域的话语权和竞争力，国务院决定取消企业委托境外研发费用不得加计扣除限制，允许符合条件的委托境外研发费用加计扣除。

 之所以这样规定，一方面是考虑到对纳税人同时取得两处及以上所得的情形，无论是哪一方的扣缴义务人都不能全面掌握纳税人的收入情况，难以准确计算扣除限额；另一方面是为了避免出现两边都扣除、纳税人重复享受政策等问题，以体现政策的公平性。

为什么设置委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的限制？

谢谢你的提问。研发费用加计扣除政策的目的是引导和激励企业自主开展研发活动，提高自主创新能力，摆脱依靠要素投入或者技术引进的发展道路，进而从整体上提高整个国家的创新能力，推动我国经济走上创新驱动发展的道路。因此，研发费用加计扣除优惠对象主要应该是在中国境内开展研发活动而发生的费用。
考虑到我国创新水平整体还不够强，部分高端领域还必须委托境外研发机构研发，与此同时，部分中国企业走向全球，适应当地需求的研发活动也有必要在当地开展，因此有必要对企业委托境外研发给予优惠。
为保证研发费用加计扣除的政策初衷得以较好实现，又达到鼓励委托境外研发的目的，在政策设计时，对企业可以享受加计扣除的委托境外研发费用进行了比例限制。
但在起草政策时，我们对委托境外研发活动发生较为频繁的典型企业进行了调研，其委托境外研发费用均没有超过境内符合条件的研发费用的三分之二。由此可见，设置比例对目前企业适用优惠政策没有影响，但体现我国研发费用加计扣除的政策导向