作者：任增亮（男，吉林省长春市，1990年11月，吉林省人民检察院铁路运输分院，第一检察部，检察官助理，法律硕士。）
贪污犯罪作为我国重点打击的职务犯罪类型之一，往往具有数额大、笔数多、手段新等特征。我国刑法第三百八十二条规定了贪污犯罪的主要手段包括侵吞、窃取、骗取等，但在司法实践中，这些手段大多以一些看似合法的财务手段进行伪装，令办案人难以辨别。加之受专业知识所限，仅凭办案人员单纯地去查询、核对银行流水、会计账簿等财务凭证很难有效地展现出案件的全貌。因此，聘请专业人员对案件中某些特定财务往来进行司法会计鉴定就成为必要的手段之一，这样做不仅能提高办案效率、缩短办案时间，同时也能与案件其他证据进行互补、相互印证，提升案件质量。[1]（张明楷.刑法学[M].北京：法律出版社，2017:1182-1183.）我们应当肯定的是司法会计鉴定给贪污犯罪案件的办理带来极大便利，但哪些司法会计鉴定机构属于适格的主体、鉴定文书究竟应该如何命名、在庭审质证过程中应该注意哪些问题，司法会计鉴定行业应当如何进行有效管理等，这些问题也是在司法实践过程中亟待解决的。为此，本文通过无讼案例网，以“贪污犯罪”为案由，选取了2019年全年的全国各级法院一审判决文书作为样本，并手工筛除重复案例，共得到有效案例44件。通过对这些案例进行深入分析，以期能为司法会计鉴定工作在贪污犯罪案件办理过程中更好的应用提供新的思路。在2019年统计的案例中，能够明确体现鉴定机构名称的有31件，其中由公安系统或检察系统内部的鉴定部门进行鉴定工作的有5件，占比16.13%，由会计师事务所进行鉴定工作的有6件，占比19.35%，由司法会计鉴定所或司法鉴定所进行鉴定工作的有20件，占比64.52%。具体如图1所示：从上面的统计可以看出，从事司法会计鉴定工作的主体主要包括三大类：一是内设鉴定机构，二是经国家主管机关批准设立的专业鉴定机构，三是社会中介机构。对于上述机构的主体资格问题主要包括以下两点：（一）内设鉴定机构从事司法会计鉴定业务的合法性问题根据2007年1月1日实施的《人民检察院鉴定机构登记管理办法》第十一条第四款规定：“鉴定机构可以申请登记下列鉴定业务：......（四）司法会计鉴定”，同时《人民检察院鉴定人登记管理》第二条规定：“本办法所称鉴定人，是指依法取得鉴定人资格，在人民检察院鉴定机构中从事法医类、物证类、声像资料、司法会计鉴定以及心理测试等工作的专业技术人员。”由此可知，检察机关内设机构从事司法会计鉴定业务是合法的。另外，根据《公安机关鉴定人登记管理办法》的规定，公安机关内设机构亦可以进行司法会计鉴定。而至于一些专家学者担忧的内设机构从事鉴定是否能够做到完全中立的问题，本文认为完全没有必要担心。如果对于鉴定意见存有异议，完全可以通过当庭质证，或是申请鉴定人出庭作证等方式进行解决，没有必要拘泥于鉴定机构的隶属关系来判断中立问题。（二）专业鉴定机构或社会中介机构的司法会计鉴定主体适格问题我国目前并无具体的法律法规明确规定专业鉴定机构或社会中介机构的会计鉴定主体资格。根据2005年颁布的《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》第二条之规定，我国将需要登记管理的司法鉴定义务分为以下四大类：法医类鉴定、声像类鉴定、物证类鉴定、国务院司法行政部门商最高法、最高检确定的其他鉴定事项。由此可以看出，从事司法会计鉴定工作的机构及工作人员是不必登记管理的。同时，在2005年司法部出台的《司法鉴定人登记管理办法》第二条规定：“司法鉴定人从事《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》第二条规定的司法鉴定业务，适用本办法。”第三条第二款规定“司法鉴定人应当具备本办法规定的条件，经省级司法行政机关审核登记，取得《司法鉴定人执业证》，按照登记的司法鉴定执业类别，从事司法鉴定业务”。由此可知，从事司法会计鉴定的机构和个人已不属于司法鉴定许可证、司法鉴定人执业证的颁发对象。然而，一些省份的司法行政机关仍然出台了当地的司法鉴定条例，将司法会计鉴定业务纳入本地区登记管理。如山东省在2011年出台的《山东省司法鉴定条例》第三条规定：“本条例所称司法鉴定，是指司法鉴定机构和司法鉴定人运用科学技术或者专门知识对诉讼涉及的专门性问题进行检验、鉴别和判断并提供鉴定意见的活动，包括法医类、物证类、声像资料类鉴定以及诉讼需要的会计、知识产权、建设工程、产品质量、海事、交通、电子数据等其他类鉴定。”为了贯彻落实中央全面深化改革领导小组审议通过的《关于健全统一司法鉴定管理体制的实施意见》，司法部出台了《关于严格准入、严格监管，提高司法鉴定质量和公信力的意见》,文中强调司法鉴定实施严格准入，从准入范围角度，对没有法律、法规依据的，一律不予准入登记。据此，关于司法会计鉴定业务的相关资质认证工作均应停止，相关执业证、资格证也均已失效。这也说明，无论是专业鉴定机构亦或是社会中介机构，只要具备专业知识，都可以出具司法会计鉴定报告，并无主体资格准入方面的限制。在上文提到的44件案例中，司法会计鉴定机构出具的鉴定文书在名称上并不统一，具体情况如图2所示：文书名称的多样在本质上表明司法会计鉴定机构在鉴定过程中采用的鉴定标准及鉴定流程缺乏统一要求，这无形中给办案机关对于案件事实的认定及相关证据的采信带来巨大的工作量和不确定性。因此，在司法实践中应当参照司法部于2016年发布的《关于印发司法鉴定文书格式的通知》将文书统一命名为“司法鉴定意见书”，这样对于规范证据种类、明确证据标准有着重要意义。[2]文哲.司法会计鉴定在贪污案件中的应用研究—基于2010~2017年样本的实证分析[J].证据科学,2019（2）：152-165在益阳市赫山区人民法院（2018）湘0903刑初781号判决文书中，被告人段邵伟的辩护律师就曾指出本案中出具审计报告的机构不具备合法的司法鉴定资质，应作相关的司法会计鉴定。对此，法院也认为不应以审计报告来代替司法会计鉴定，只是由于本案其他证据足够证实被告人的犯罪行为，无需进行司法会计鉴定，才对辩护人的辩护意见予采纳。尽管这一瑕疵没有影响案件最终的审理，但这也揭示了司法会计鉴定业务的一个问题，就是从业人员没有将审计业务与鉴定业务进行明确区分，甚至有时将两者完全混同，而办案人员也没有掌握二者的实质区别，靠着思维惯性，天然地认为司法会计鉴定就是对涉案账目进行审计，进而发现问题。而实际上，鉴定与审计在方法上存在着较大的差别。司法会计鉴定的基本程序是先结论后验证，具体的操作程序通常包括鉴定准备、初步检验、详细检验、制作鉴定意见四个阶段。审计的基本程序是先审计后结论，具体操作程序通常分为审计准备、实施审计、制作审计报告三个阶段，也即司法会计鉴定通常以案件调查为前提，而审计则以做出总体评价为前提[3]樊伟.浅谈司法会计鉴定与审计二者的共性和区别[J].科技展望，2016（2）：242-244。尽管在法律法规层面，国家已经取消了对司法会计鉴定工作主体的资格要求，但这并不意味着该类业务就可以脱离监管、野蛮生长。相反，司法会计鉴定业务由于缺乏明确的行业技术标准和准入资格认证，行业内部水平良莠不齐，从业人员普遍缺乏法律专业知识，无法做到财务知识与法律知识很好地融合，甚至存在以“审计代鉴定”、以“审计报告代鉴定意见”的思维惯性。这些弊端将会严重影响贪污犯罪案件的公正办理。因此，在目前没有明确监管部门的情况下，通过建立司法会计鉴定行业协会来规范业务办理、出台行业标准、对从业人员进行岗前业务培训，并对从业人员的职业道德和执业水平进行评定，做到优胜劣汰，这样才能促进司法会计鉴定行业的良性发展。前文提到的44件贪污类犯罪案例中，并没有要求鉴定人出庭作证的案件。这其中一个重要原因在于无论是公诉机关、辩护人还是审判机关，由于缺乏专业的财务知识，因此对于司法会计鉴定采用的方法、鉴定程序、鉴定结论都很难形成专业的质证意见，也就导致对于司法会计鉴定结论要么全盘接受，要么仅能从证据合法性角度进行质证，而这又没有必要申请鉴定人出庭来进行解释说明。另外，法官在庭审过程中大多依靠文字证据，他们对于文字证据有着天然的内心确信，认为鉴定人是否出庭质证并不影响案件事实的认定，所以也就忽视了其他证据类型的重要意义。因此，为了提高鉴定人出庭作证的案件数量，也为了提升诉讼效率，降低诉讼成本，应当提高办案人员，尤其是审判人员的相关业务知识水平，使其能够对司法会计鉴定意见提出相对专业的异议或质证意见，与此同时积极启动鉴定人出庭作证程序，加大对鉴定人出庭作证的重视程度，让鉴定人来帮助法官做判断，只有这样才能够更好地发挥司法会计鉴定意见在贪污类犯罪案件办理过程中的重要作用。作者简介
任增亮，1990年生，吉林省人民检察院铁路运输分院四级检察官助理，黑龙江大学法律硕士学位，中国法学会会员、吉林省法学会犯罪预防研究会理事、吉林省检察学研究会成员，吉林省检察机关调研人才库首批成员，曾获个人三等功一次。主要研究方向为刑法、刑事诉讼法。
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