瑞华研究丨问题1-3-11（存货可变现净值的确定方法）

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问题1-3-11（存货可变现净值的确定方法）

问题：

如下文背景所述，A公司期末结存航煤的可变现净值确认是否合理？

背景：

A公司2014年12月31日库存航空煤油（简称“航煤”）12万吨（已扣除积存在管道内，不可销售的“死油”，如“问题1-1-34（按技术要求需保持的商品最低结存量的核算）”所述，这部分“死油”应确认为固定资产，其减值问题不在本问题讨论范围之内）。A公司平均月销售航油30万吨左右，其账面周转油按移动加权平均计价方法，一般3至4个月消化库存。由于国际航煤价格持续走低，A公司存货已存在跌价迹象，其按2014年12月31日新加坡市场的普氏价格70.385美元/桶作为可变现净值的确定基础，对库存航煤计提跌价准备。

解答：

根据《企业会计准则第1号——存货》及其应用指南和讲解的规定，资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。

《企业会计准则讲解（2010）》第二章中提到：

确定存货可变现净值时，应当以资产负债表日取得最可靠的证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的，资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货售价发生波动的，如有确凿证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，则在确定存货可变现净值时应当予以考虑，否则，不应予以考虑。（见原书第23～24页）

即，为了确定此处航煤存货的可变现净值，公司应采用以下步骤：

1、根据航煤日常销售、周转方面的历史经验，结合公司所采用的存货成本结转方法，合理测算该12万吨可销售的期末航煤库存中将在资产负债表日后3～4个月内每月销售的数量（根据“背景”部分的信息，“据了解，账面周转油按移动加权平均计价方法预计在3至4个月消化库存”）。

2、基于资产负债表日可获得的最可靠证据，预测未来该3～4个月内每月的对外销售航煤价格（即给航空公司的加油价格）。在这一过程中，应当以在国际上具有较高知名度和权威性的研究机构发布的预测价格信息为依据。

3、根据上述1中确定的“该12万吨可销售的期末航煤库存中将在资产负债表日后3～4个月内每月销售的数量”和2中确定的“预测未来该3～4个月内每月的对外销售航煤价格”测算其预计可获得的对外销售收入总额，再减去预计销售费用（可根据单位销售费用率计算），得到该批航煤的可变现净值总额，可变现净值总额低于账面价值的差额即为期末应计提的跌价准备总额。

（注：如果这些航煤分属不同品种，则应按单个品种进行减值测试和计提跌价准备。）

如上所述，进行减值测试时所依据的销售价格应当是采用上述2中所述原则确定的未来预计销售价格，而不是期末资产负债表日时点上的现货价格，因此公司“按2014年12月31日新加坡市场的普氏价格70.385美元/桶作为可变现净值单价对存货计提跌价”的做法是不恰当的，应建议按上述方法重新测算。

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扩展及学习笔记：

1.《企业会计准则讲解（2010）》第二章中提到：确定存货可变现净值时，应当以资产负债表日取得最可靠的证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的，资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货售价发生波动的，如有确凿证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据，则在确定存货可变现净值时应当予以考虑，否则，不应予以考虑。（见原书第23～24页）

2.本案例符合上述情况，应按案例中的步骤操作。值得注意的是，在这一过程中，应当以在国际上具有较高知名度和权威性的研究机构发布的预测价格信息为依据。

3.结论：进行减值测试时所依据的销售价格应当是采用上述2中所述原则确定的未来预计销售价格，而不是期末资产负债表日时点上的现货价格。

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