案例解析商铺、住房等财产转让个人所得税处理

一、概念

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第六条第八项规定，财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、合伙企业中的财产份额、不动产、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。

二、税率、应纳税所得额、应纳税额

1.根据《中华人民共和国个人所得税法》第三条规定，财产转让所得，适用比例税率，税率为20%。

2.根据《中华人民共和国个人所得税法》第六条第五项规定和《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十七条规定，应纳税所得额按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额计算纳税。

公式为：应纳税所得额=收入额-财产原值-合理费用

（1）收入额

根据财税〔2016〕43号，个人转让房屋的个人所得税应税收入不含增值税，其取得房屋时所支付价款中包含的增值税计入财产原值，计算转让所得时可扣除的税费不包括本次转让缴纳的增值税。

（2）财产原值

根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十六条规定，按照下列方法确定：

①有价证券，为买入价以及买入时按照规定交纳的有关费用；

　　②建筑物，为建造费或者购进价格以及其他有关费用；

　　③土地使用权，为取得土地使用权所支付的金额、开发土地的费用以及其他有关费用；

　　④机器设备、车船，为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用。

　　⑤其他财产，参照前款规定的方法确定财产原值。

纳税人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能按照本条第一款规定的方法确定财产原值的，由主管税务机关核定财产原值。

（3）合理费用

根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十六条规定，是指卖出财产时按照规定支付的有关税费。

3.应纳税额=（收入额-财产原值-合理费用）×20%

三、纳税申报

根据《中华人民共和国个人所得税法》第十二条第二项规定，纳税人取得财产转让所得，按月或者按次计算个人所得税，有扣缴义务人的，由扣缴义务人按月或者按次代扣代缴税款。

根据《个人所得税扣缴申报管理办法试行》（总局公告2018年第61号）第十条规定，扣缴义务人支付财产转让所得时，应当依法按次或者按月代扣代缴税款，扣缴义务人应当在代扣税款的次月十五日内，向主管税务机关报送其支付所得的所有个人的有关信息、支付所得数额、扣除事项和数额、扣缴税款的具体数额和总额以及其他相关涉税信息资料。

根据《中华人民共和国个人所得税法》第十三条第二项规定，纳税人取得应税所得没有扣缴义务人的，应当在取得所得的次月十五日内向税务机关报送纳税申报表，并缴纳税款。纳税人取得应税所得，扣缴义务人未扣缴税款的，纳税人应当在取得所得的次年六月三十日前，缴纳税款；税务机关通知限期缴纳的，纳税人应当按照期限缴纳税款。

四、免税规定

（一）根据财税字〔1998〕61号（个人转让股票所得），从1997年1月1日起，对个人转让上市公司股票取得的所得继续暂免征收个人所得税。

（二）根据财税〔2018〕137号（个人转让全国中小企业股份转让系统挂牌公司股票有关个人所得税）规定，自2018年11月1日起，对个人转让新三板挂牌公司非原始股取得的所得，暂免征收个人所得税。

（三）根据财税字〔1999〕278号规定，对个人转让自用5年以上，并且是家庭唯一生活用房取得的所得，免征个人所得税。

（四）根据国税发〔2009〕121号规定，通过离婚析产的方式分割房屋产权是夫妻双方对共同共有财产的处置，个人因离婚办理房屋产权过户手续，不征收个人所得税。

（五）个人无偿受赠房屋。根据《财政部 国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税〔2009〕78号）和《关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部 税务总局公告2019年第74号）规定，房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与他人的，受赠人因无偿受赠房屋取得的受赠收入，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税。符合以下情形的，对当事双方不征收个人所得税：

1.房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；

2.房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；

3.房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。

　　前款所称受赠收入的应纳税所得额按照《财政部 国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税〔2009〕78号）第四条规定计算。即：对受赠人无偿受赠房屋计征个人所得税时，其应纳税所得额为房地产赠与合同上标明的赠与房屋价值减除赠与过程中受赠人支付的相关税费后的余额。赠与合同标明的房屋价值明显低于市场价格或房地产赠与合同未标明赠与房屋价值的，税务机关可依据受赠房屋的市场评估价格或采取其他合理方式确定受赠人的应纳税所得额。

（六）个人投资者买卖基金单位获得的差价收入，个人投资者申购和赎回基金单位取得的差价收入，暂不征收个人所得税。

（七）根据财税〔2005〕103号规定，股权分置改革中非流通股股东通过对价方式向流通股股东支付的股份、现金等收入，暂免征收流通股股东应缴纳的个人所得税。

五、经典案例

（一）转让商铺、车位等不动产

2019年11月，陈某将其2010年1月购买的地下车库转让给夏某，该车库买价95000元，转让价格120000元，最低计税价格166177.17元。以上价格均为含税价。请问转让双方要交哪些税？

1.增值税

（1）税率：5%

（2）计税依据：增值额（合同金额-取得成本金额）

（3）应纳税额=（166177.17-95000）÷1.05×5%=3389.39元

2.城市建设维护税：7%（市区）、5%（县城、镇）、1%（其他）

3. 教育费附加：3%

4. 地方教育附加：2%

5. 计税依据：增值税税额

6. 税收优惠：小规模纳税人减半征收。

应缴城建税=3389.39×7%×50%=118.63元。

应缴教育费附加=3389.39×3%×50%=50.84元。

应缴地方教育附加=3389.39×2%×50%=33.89元。

7.印花税

产权转移书据，税率：0.05%，计税依据为合同金额

应缴印花税=166177.17÷1.05×0.05%×50%=39.60元。

8.土地增值税

税率：30%-60%（超率累进税率），计税依据：增值额（合同金额-扣除项目金额）

（1）计税收入

根据《财政部 国家税务总局关于营改增后契税 房产税 土地增值税 个人所得税计税依据问题的通知》（财税〔2016〕43号）第三条规定，土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入。

计税收入=166177.17-3389.39=162787.78元。

（2）可扣除房产原值

《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）第七条规定：“《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）第二条第一款规定“纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，《条例》第六条第（一）、（三）项规定的扣除项目的金额，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算”。计算扣除项目时“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一年。”《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》（国家税务总局公告2016年第70号）第六条第（一）项规定：“营改增后，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第六条第一、三项规定的扣除项目的金额按照下列方法计算：（一）提供的购房凭据为营改增前取得的营业税发票的，按照发票所载金额（不扣减营业税）并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。”

该车库是陈某于2010年1月购买的，转让时间是2019年11月，按照上述规定，可扣除房产原值=95000+95000×10×5%=142500元。

（3）与转让房地产相关的税金

①城建税7%、教育附附加（3%）、地方教育附加（2%）合计203.36元；

②购买时缴纳的契税2850元。允许扣除的是原不动产所有人张某在当时购买时缴纳的契税，而不是本次转让环节受让人缴纳的契税；

③假设当地税务机关规定教育费附加可视同税金扣除。与转让房地产有关的税金为城建税及附加203.36+契税2850+印花税39.60=3092.96元；

（4）扣除项目金额=可扣除房产原值+与转让房地产有关的税金=142500+3092.96=145592.96元。

（5）增值额=计税收入-扣除项目金额=162787.78-145592.93=17194.85元；

（6）增值率=增值额÷扣除项目金额=17194.82÷145592.96=12.40%

（7）应缴纳的土地增值税=17194.82×30%=5158.45元。

5.个人所得税

税率：20%，计税依据：所得额（合同金额-取得成本金额）

应缴个人所得税=(166177.17-3389.39-95000-2850-203.36-39.60-5158.45)×20%=11907.27元。

（二）转让住房

1.增值税

销售其取得（不含自建）的不动产（不含其购买的住房），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。

（1）个人转让购买住房

将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；

个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的

①北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区，免征增值税。

②北京市、上海市、广州市和深圳市，个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。

注：个人购买住房时间确认：以取得的房屋产权证或契税完税证明上注明的时间作为其购买房屋的时间，包括无偿受赠方式取得的住房，但是以其他无偿受赠方式取得的住房，该住房的购房时间按照发生受赠行为后新的房屋产权证或契税完税证明上注明的时间确定。

（2）个人销售自建自用住房免征增值税；

（3）涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产免征增值税（包括：离婚财产分割;无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹;无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人;房屋产权所有人死亡，法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人依法取得房屋产权）。

2.附加税费

以缴纳的增值税金额为计税依据，2019年1月1日起增值税小规模纳税人减半征收（包括自然人个人）。个人免征增值税的，同时免征城市维护建设税及附加。自2016年2月1日起，按月纳税的月销售额或营业额不超过10万元（按季度纳税的季度销售额或营业额不超过30万元）的缴纳义务人，免征教育费附加和地方教育附加（包括个体户含一般纳税人，但不包括按次纳税人的自然人个人）。

(1)城市维护建设税＝增值税×（1％或5％或7％），纳税人所在地在市区的，税率为7%；纳税人所在地在县城、镇的，税率为5%；纳税人所在地不在市区、县城或镇的，税率为1%。

(2)教育费附加 ＝增值税×3%

(3)地方教育附加 ＝增值税×2%

3.个人所得税

以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额，再按20%的适用税率计算缴纳“财产转让所得”项目个人所得税。纳税人未提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，对其实行核定征税。对个人转让自用5年以上，并且是家庭唯一生活用房（住房）取得的所得，继续免征个人所得税。

注意情形：

(1)以下情形的房屋产权无偿赠与，对当事双方不征收个人所得税：

①房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；

②房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；

③房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。

（2）通过离婚析产的方式分割房屋产权是夫妻双方对共同共有财产的处置，个人因离婚办理房屋产权过户手续，不征收个人所得税。

（3）以其他无偿受赠方式取得的住房对外转让时，根据财税〔2009〕78号文件规定，受赠人转让受赠房屋时，以其转让受赠房屋的收入减除原捐赠人取得该房屋的实际购置成本以及赠与和转让过程中受赠人支付的相关税费后的余额，为受赠人的应纳税所得额，缴纳个人所得税。受赠人转让受赠房屋价格明显偏低且无正当理由的，税务机关可以依据该房屋的市场评估价格或其他合理方式确定的价格核定其转让收入。

4.印花税

按照所载金额的0.5‰计算，其中：个人销售或购买住房，免征印花税。注意：继承、赠与、交换、分割不免。

5.土地增值税

（1）适用税率

增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；

超过扣除项目金额50%—100%的部分，税率为40%；

超过扣除项目金额100%—200%的部分，税率为50%；

超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。

（2)扣除项目包括：

①提供取得房产相关凭据（发票、契税证明、合同协议及支付凭据、司法文书）的，按凭据记载金额并每年加计5%计入扣除项目。

营业税发票及其他凭据，按照发票或凭据所载金额；增值税普通发票，按照发票所载价税合计金额；增值税专用发票，按照发票所载不含增值税金额。

②合理费用是指：纳税人按照规定实际支付的住房装修费用、住房贷款利息、手续费、公证费等费用。

提供评估机构出具以“重置成本法”评估建筑物的重置成本价格的，按评估价格以及取得土地使用权凭据记载金额，计入扣除项目。

③其他扣除项目：转让房产时缴纳的营业税及其附加、印花税；因计算纳税的需要支付的房产评估费；取得房产环节契税（评估价格中已含契税的除外）。

3．无法查实计算扣除项目金额的，按照定率征收土地增值税。

4．其中

（1）个人转让住房免土地增值税；

（2）对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。

案例：2019年2月，安徽某市居民张某出售一住房，面积 100 平方米，产权证日期 2017 年 12 月 25 日， 购买人李某，买方购买为家庭首套住房，计税价格 150 万元，张某应缴纳税费多少元？

 1．增值税 = 150/1.05*5% = 7.14 万元

城建税 = 7.14*7% *50%= 0.25 万元

教育费附加 = 7.14*3%*50% = 0.11 万元

地方教育费附加 = 7.14*2%*50% = 0.7万元

根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号附件3）规定， 如果该住房持有满两年，免增值税及附加；如果不满两年，增值税 5%、城建税 7%（市区）、教育费附加3%、地方教育费附加 2%。 根据《国家税务总局关于增值税小规模纳税人地方税种和相关附加减征政策有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第5号），小规模纳税人城建税及附加享受减半优惠。

 2．个人所得税

（1）假设张某不能提供房屋原值发票

个人所得税 =（150-7.14）*1% =1.43 万元 

根据财税字〔1999〕278 号、国税发〔2007〕33 号、国税发〔2006〕108 号），张某所在地税务机关规定，能够提供房屋原值（原购房发票等）按差额的 20% ；不能够提供房屋原值，按全额的 1%核定征收；如果持有满 5 年且是家庭唯一生活用房，免征个人所得税。

（2）假设张某能够提供有效凭证证明其购置该房屋时实际支付的房价款及交纳的相关税费为130万元，根据《财政部、国家税务总局关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》（财税〔2016〕43号）第四条规定，个人转让房屋的个人所得税应税收入不含增值税，其取得房屋时所支付价款中包含的增值税计入财产原值，计算转让所得时可扣除的税费不包括本次转让缴纳的增值税。

个税所得税=（150/1.05-130-0.25-0.11-0.7）*20%=2.36万元

3．土地增值税，暂免。(财税〔2008〕137 号) 

4．印花税，暂免。(财税〔2008〕137 号)

三、个人转让股票（股权）

（一）个人转让境内上市（挂牌）公司股票

根据财税〔2009〕167号规定，对个人在上海证券交易所、深圳证券交易所转让从上市公司公开发行和转让市场取得的上市公司股票所得，继续免征个人所得税。 

（二）个人转让境外上市公司股票

个人转让境外上市公司股票，应按财产转让所得项目，适用20%的税率征收个人所得税。

（三）个人转让上市公司限售股

根据财税〔2009〕167号规定，自2010年1月1日起，对个人转让限售股取得的所得，按照“财产转让所得”，适用20%的比例税率征收个人所得税。应纳税所得额＝限售股转让收入－（限售股原值+合理税费），　应纳税额 = 应纳税所得额×20%

（四）个人转让新三板挂牌公司原始股和非原始股

对个人转让新三板挂牌公司原始股取得的所得，按照“财产转让所得”，适用20%的比例税率征收个人所得税。自2019年9月1日（含）起，个人转让新三板挂牌公司原始股的个人所得税，以股票托管的证券机构为扣缴义务人，由股票托管的证券机构所在地主管税务机关负责征收管理。

根据《关于个人转让全国中小企业股份转让系统挂牌公司股票有关个人所得税政策的通知》（财税〔2018〕137号）规定，自2018年11月1日（含）起，对个人转让新三板挂牌公司非原始股取得的所得，暂免征收个人所得税。

（五）个人转让非上市公司股权，应纳税所得额=股权转让收入-股权原值-合理费用，应纳个人所得税=应纳税所得额×20%。

根据总局公告2014年第67号（股权转让管理办法），符合下列情形之一的，主管税务机关可以核定股权转让收入:

　　1.申报的股权转让收入明显偏低且无正当理由的；

2.未按照规定期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；

3.转让方无法提供或拒不提供股权转让收入的有关资料；

4.其他应核定股权转让收入的情形。

符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低:

　　1.申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的；

2.申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；

3.申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的；

4.申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的；

5.不具合理性的无偿让渡股权或股份；

6.主管税务机关认定的其他情形。

（六）个人以非货币资产投资

根据财税〔2015〕41号（非货币投资）、总局公告2015年第20号（非货币性投资）规定，个人以非货币资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币资产转让收入。非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为应纳税所得额。个人以非货币资产投资，应于非货币资产转让、取得被投资企业股权时，确认非货币资产转让收入的实现。根据财税〔2015〕41号（非货币投资）规定，个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。个人以非货币性资产投资交易过程中取得现金补价的，现金部分应优先用于缴税；现金不足以缴纳的部分，可分期缴纳。个人在分期缴税期间转让其持有的上述全部或部分股权，并取得现金收入的，该现金收入应优先用于缴纳尚未缴清的税款。

（七）个人以技术成果入股

根据财税〔2016〕101号规定，自2016年9月1日起，个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票（权）的，个人可选择继续按现行有关税收政策执行（同非货币性资产投资处理），也可选择适用递延纳税优惠政策，即递延到转让股权时，应纳税所得额=股权转让收入-技术成果原值-合理费用。

个人因技术成果入股取得股权后，非上市公司在境内上市的，处置递延纳税的股权时，按照个人处置上市公司限售股处理，股票转让价格，按照限售股有关规定确定。

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