实务洞察｜职工取得限制性股票激励如何计缴个人所得税浅析
随着改革开放的不断深化和市场经济的深入发展，企业之间的竞争也日趋激烈，在这场竞争中取胜的关键在于拥有高素质的人才队伍，为留住人才，各大企业纷纷出台各项奖励机制。当前股权激励已普遍成为各大企业留住人才的而推行的一种有效奖励机制，其中限制性股票激励又是股权激励最常用的一种方式。本文主要给大家梳理一下，职工取得限制性股票缴纳个人所得税的相关政策规定。
一、什么是限制性股票
限制性股票是指上市公司按照预先确定的条件授予激励对象一定数量的本公司股票，激励对象只有在工作年限或业绩目标符合股权激励计划规定条件的，才可出售限制性股票并从中获益。
二、纳税义务人和扣缴义务人
《中华人民共和国个人所得税法》第九条规定：“个人所得税以所得人为纳税人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。”
因此被授予限制性股票的激励对象为个人所得税的纳税义务人，授予限制性股票的企业为扣缴义务人。
三、适用税目、税率
《国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知》（国税函[2009]461号）第一条规定：“关于股权激励所得项目和计税方法的确定：根据个人所得税法及其实施条例和财税〔2009〕5号文件等规定，个人因任职、受雇从上市公司取得的股票增值权所得和限制性股票所得，由上市公司或其境内机构按照‘工资、薪金所得’项目和股票期权所得个人所得税计税方法，依法扣缴其个人所得税。”
因此职工取得限制性股票所得应按“工资、薪金所得”项目计算缴纳个人所得税。目前我国“工资、薪金所得”项目适用7级超额累进税率，如下：
四、应纳税所得税
《国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知》（国税函[2009]461号）第三条规定：“按照个人所得税法及其实施条例等有关规定，原则上应在限制性股票所有权归属于被激励对象时确认其限制性股票所得的应纳税所得额。即:上市公司实施限制性股票计划时，应以被激励对象限制性股票在中国证券登记结算公司(境外为证券登记托管机构)进行股票登记日期的股票市价(指当日收盘价，下同)和本批次解禁股票当日市价（指当日收盘价，下同)的平均价格乘以本批次解禁股票份数，减去被激励对象本批次解禁股份数所对应的为获取限制性股票实际支付资金数额，其差额为应纳税所得额。被激励对象限制性股票应纳税所得额计算公式为：应纳税所得额=（股票登记日股票市价+本批次解禁股票当日市价）÷2×本批次解禁股票份数-被激励对象实际支付的资金总额×（本批次解禁股票份数÷被激励对象获取的限制性股票总份数）。”
注意关键时点：股票登记日、解禁股票当日。可以从企业发布的限制性股票激励计划授予结果公告中获取。
五、应纳税额
《财政部 税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税[2018]164号）第二条第（一）项规定，居民个人取得限制性股票符合《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税[2005]35号）、《财政部 国家税务总局关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税[2009]5号）、《财政部 国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税[2015]116号）第四条、《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）第四条第（一）项规定的相关条件的，在2021年12月31日前，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，计算纳税。计算公式为：
应纳税额＝股权激励收入×适用税率－速算扣除数
文件同时规定：居民个人一个纳税年度内取得两次以上（含两次）股权激励的，应合并按本通知第二条第（一）项规定计算纳税。
2022年1月1日之后的股权激励政策另行明确。
注意事项：符合规定的限制性股票所得才可以采用全额单独计税的方式纳税，不符合规定的限制性股票所得应与当期收入合并一并计算缴纳个人所得税。
六、纳税义务发生时间
《国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知》（国税函[2009]461号）第五条第二项规定：限制性股票个人所得税纳税义务发生时间为每一批次限制性股票解禁的日期。
每一批次限制性股票解禁的日期可以从企业发布的限制性股票激励计划授予结果公告中获取。
七、优惠政策
1.可以适当延长纳税期限。
《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）第二条第一款规定：上市公司授予个人的股票期权、限制性股票和股权奖励，经向主管税务机关备案，个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起，在不超过12个月的期限内缴纳个人所得税。
解读：“在不超过 12 个月的期限内缴纳个人所得税”的规定，并未明确分期缴纳还是一次性缴纳，纳税人在规定限期内缴纳即可。
2.符合条件的限制性股票所得，全额单独计税政策延期。
《财政部 税务总局关于延续实施全年一次性奖金等个人所得税优惠政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第42号）第一条规定：《财政部 税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）规定的上市公司股权激励单独计税优惠政策，执行期限延长至2022年12月31日。
八、延伸注意事项
1.持有期间股息红利所得
根据《财政部 国家税务总局 证监会关于上市公司股息红利差别化个人所得税政策有关问题的通知》（财税[2015]101号）第一条规定:“个人从公开发行和转让市场取得的上市公司股票，持股期限超过1年的，股息红利所得暂免征收个人所得税。个人从公开发行和转让市场取得的上市公司股票，持股期限在1个月以内(含1个月)的，其股息红利所得全额计入应纳税所得额;持股期限在1个月以上至1年(含1年)的，暂减按50%计入应纳税所得额;上述所得统一适用20%的税率计征个人所得税。”
被授予限制性股票的激励对象在限制性股票持有期间取得的股息红利所得根据持有时间的长短，按上述规定的减免税政策计算缴纳个人所得税。
2.解禁后，员工出售限制性股票，取得转让股票所得
《财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税[2005]35号）第四条第二款规定：“转让股票(销售)取得所得的税款计算。对于员工转让股票等有价证券取得的所得，应按现行税法和政策规定征免个人所得税。即:个人将行权后的境内上市公司股票再行转让而取得的所得，暂不征收个人所得税；个人转让境外上市公司的股票而取得的所得，应按税法的规定计算应纳税所得额和应纳税额，依法缴纳税款。”
对于境内上市公司员工，取得公司授予的限制性股票，解禁后即为普通流通股，出售时按规定继续暂免征收个人所得税。
来源：中汇税务师事务所