公司转增股本，个人股东是否需要缴税？

本文涉及文件：

1. 国税发〔1994〕089号：股份制企业在分配股息、红利时，以股票形式向股东个人支付应得的股息、红利（即派发红股），应以派发红股的股票票面金额为收入额，按利息、股息、红利项目计征个人所得税。

2. 国税发〔1997〕198号：股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。

4.  国税函〔1998〕333号：**有限公司将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金转增注册资本，实际上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。因此，依据国税发[1997]198号精神，对属于个人股东分得并再投入公司（转增注册资本）的部分应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。

5. 国税发〔2010〕54号：加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。

6.总局公告2013年第23号（个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题）：新股东以不低于净资产价格收购股权的，企业原盈余积累已全部计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收个人所得税。新股东以低于净资产价格收购股权的，企业原盈余积累中，对于股权收购价格减去原股本的差额部分已经计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，不征收个人所得税;对于股权收购价格低于原所有者权益的差额部分未计入股权交易价格，新股东取得盈余积累转增股本的部分，应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。新股东以低于净资产价格收购企业股权后转增股本，应按照下列顺序进行,即:先转增应税的盈余积累部分，然后再转增免税的盈余积累部分。

7. 财税〔2015〕101号（上市公司股息红利差别化）：个人从公开发行和转让市场取得的上市公司股票，持股期限超过1年的，股息红利所得暂免征收个人所得税。个人从公开发行和转让市场取得的上市公司股票，持股期限在1个月以内（含1个月）的，其股息红利所得全额计入应纳税所得额；持股期限在1个月以上至1年（含1年）的，暂减按50%计入应纳税所得额；上述所得统一适用20%的税率计征个人所得税。

8. 财税〔2015〕116号(企业转增股本)：全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳。

9. 财政部公告2019年第78号(中小企业股份转让系统挂牌公司股息红利差别化个税）：个人持有挂牌公司的股票，持股期限超过1年的，对股息红利所得暂免征收个人所得税。个人持有挂牌公司的股票，持股期限在1个月以内（含1个月）的，其股息红利所得全额计入应纳税所得额；持股期限在1个月以上至1年（含1年）的，其股息红利所得暂减按50%计入应纳税所得额；上述所得统一适用20%的税率计征个人所得税。

正文部分：

关于公司转增股本或注册资本（以下简称转增股本），个人股东缴纳个人所得税问题，应该拆分成两个问题来考虑，第一个问题是哪些项目转增需要缴税，哪些不需要缴税？第二个问题是如果要缴税，应该如何缴？

第一个问题是哪些项目转增需要缴税，哪些不需要缴税？

首先我们按照总局的发文顺序来学习一下相关规定：

国税发[1994]89号：十一、关于派发红股的征税问题。股份制企业在分配股息、红利时，以股票形式向股东个人支付应得的股息、红利（即派发红股），应以派发红股的股票票面金额为收入额，按利息、股息、红利项目计征个人所得税。

【学习心得】这是与转增股本相关的第一个文件。公司如果采取股票形式派发红股，相当于是用资本公积或盈余公积转增了股本，在89号文中，并没有对转增来源做出区分，而是笼统地规定了，只要派发红股就需要按照“利息、股息红利“征收个人所得税。

另外，我们还要注意到一点，文件中的前提是“股份制企业”，股份制企业到底包括了什么？文件并没有下定义，这也是今后引发争议的一个主要矛盾点。税务文件没有下定义，有一个非税文件则明确过这个问题，体改生[1992]30号：”我国的股份制企业主要有股份有限公司和有限责任公司两种组织形式。“所以，理论上讲，股份制企业是包括有限责任公司的。

但是，我们再仔细看一下税务总局89号，从上下文表述中，可以看出，总局表述的股份制企业，是发行股票的公司，转增是以股票形式，计税的时候是“以派发红股的股票票面金额为收入额“。有限责任公司有股票吗？没有！可以用股票票面金额作为收入额吗？不能！所以，符合文件条件的只有股份有限公司。上下文联系起来，可以看出该文件的本义是专指股份有限公司，而不包括有限责任公司。

 国税发[1997]198号：股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。

【学习心得】这是关于转增的一个很重要的文件。这里将转增股本的项目做了区别对待：如果用资本公积金转增股本，不征税。如果用盈余公积金派发红股，则需要征税。

盈余公积派发红股征收个税，89号和198号都这么规定，对于这部分缴税大家没有什么争议。争议点还是在于股份制企业是否包括有限责任公司？延续上面的观点，这个文件的表述是“盈余公积金派发红股“，而不是盈余公积转增股本，派发红股这样的分配行为，显然是只股份有限责任公司才可能发生，这说明总局的股份制企业依然特指股份有限公司。 

国税函[1998]289号：国税发[1997]198号中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。

【学习心得】这个文件是198号的补充文件，将不征税的“资本公积金”做了进一步明确，它仅指“股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金“。而与此不相符合的其他资本公积金，转增的时候都应该征税。截至到这个文件的实施，对于股份有限公司来说，征免税规定就很清楚了了，股票溢价的资本公积金转增不征税，盈余公积转增要征税。

争议不断的问题是：有限责任公司的资本溢价，转增股本是否需要缴纳个人所得税？能否参照上面这个不征税的规定。我们看一下文件的表述“股票溢价发行收入”，这样的收入只有股份有限公司才可能有，根据这样的用语以及我们上面的分析，说明总局制定上述三个文件的本义，股份制企业是指股份有限公司，而不是有限责任公司。

国税函发[1998]333号：**有限公司将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金转增注册资本，实际上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。

因此，依据国税发[1997]198号精神，对属于个人股东分得并再投入公司（转增注册资本）的部分应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。

【学习心得】这是总局一个针对具体公司具体业务的批复，但此文件是下发给全国的税务机关的。所以这个文件里的税务处理方式是适用全国所有此类业务的。

这个文件首先对转增行为进行了业务拆解，将分成了两个步骤，第一个步骤是公司分配股息，第二个步骤是股东增加注册资本。这样的拆解在税务处理中是很常见的，一些复杂的经济业务一旦拆解成若干个简单的业务，如何进行税务处理就一目了然了。

根据拆解，可以看出，需要征税的只是第一个步骤，也就是分配股息。如何征税呢？对“属于个人股东分得并再投入公司（转增注册资本）的部分”征税。也就是说，征税对象一定是个人股东从公司分得的那部分，如果个人股东没有从公司分得所得，就不应该征税。

另外，这个批复中所针对的公司是有限责任公司，文件表述是“转增注册资本”，说明这是针对有限责任公司转增注册资本是否征税，如何征税的一个文件。虽然文件中只提到了对盈余公积转增，但文件提到的转增业务拆解办法以及征税对象，对资本公积转增也具有参考意义。

国税发[2010]54：加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。

【学习心得】这里明确指出了发文目的，是要“加强企业转增注册资本和股本管理”，从行文表述中可以清楚看到，总局在这个文件里是严格区分了有限责任公司和股份有限公司的，一个是注册资本，一个是股本，表述很规范。

所以后面的“以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本”。这句话，就明明白白显示了，不征税的资本公积转增，只有股份有限公司才可能形成的股票溢价发行形成的资本公积，而不包括有限责任公司资本溢价形成的资本公积。如果总局本义是要包括，这里一定会明确写出来。

那么，既然没有规定资本溢价转增不征税，是不是说明有限责任公司的资本溢价转增，个人股东一定要缴税呢？

例如：甲公司注册资本300万元，有张三、李四两个股东，张三出资100万，李四出资200万。两年后新股东王某要加入，出资500万，其中200万进入实收资本，300万计入资本公积-资本溢价。半年后，甲公司决定将这300万全部转增注册资本，其中张三增资60万，李四增资120万、王某增资120万。

请问这三个股东是否应该就转增资本缴税？

这个例子就是争议很大的有限责任公司的资本溢价转增的问题，如何处理呢？根据上述分析，可以看出因为没有明确的资本溢价转增不征税的规定，所以张三和李四取得的增资额，应该征税，而且，根据业务拆解的方式来分析，可以看出，张三李四的实收资本账上确实是取得了60万和120万的所得。

而王某增资的120万，其实只是他自己的部分出资额，他本人并没有从公司取得所得，按照国税函发[1998]333号的业务拆解，这个转增行为对他而言并不是从公司取得了股息，无所得则不应该纳税，所以王某的增资额不应该缴税。

财税〔2015〕116号：全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳。

【学习心得】这个文件其实主要是规范如何转增股本缴税的问题，而不是规范什么项目应该缴税的问题。不过这里也提到了资本公积转增股本，个人股东需要缴税，只是不够清晰明确。

根据上述分析总结一下：哪些项目转增股本，需要缴税呢？

股份有限公司：股票溢价收入产生的资本公积转增不缴税，其他项目转增都需要缴税。

有限责任公司：转增行为没有不征税规定。但需要具体分析个人股东是否真正从公司取得了所得。有所得则缴，没有所得则不缴。

还有一种特殊情况是国家税务总局公告2013年23号文提到的情形，文件表述有些繁琐，大意是如果个人投资者收购了一个公司100%的股权，收购前，公司的盈余积累（也就是资本公积、盈余公积、未分配利润）没有转增股本，而是在股权交易的时候计入了股权转让价格并且已履行了所得税纳税义务，那么收购以后，盈余积累要转增股本，个人股东该如何缴税呢？需要分情况考虑。

举例说2018年12月31日，甲公司资产总额8000万元，负债3000万元，所有者权益5000万元。（其中，实收资本1000万元，资本公积、盈余公积、未分配利润等盈余积累4000万元），张某是唯一股东。2019年1月1日，自然人李四以4500万元（主管机关认可价）向张某购买了甲公司100%的股权。2019年3月1日，甲公司用4000万元盈余累计转增实收资本。

首先看，张三以4500万元转让1000万股权，虽低于净资产但税务机关认可具有正当理由。应缴纳财产转让所得个人所得税：3500×20%=700万元。

张三缴完税以后，李四转增就符合23号公告所说的特定情形，4500万交易价格减去1000万的原股权成本等于3500万，这3500万的转增，李四不需要缴税。对于4500万减去原所有者权益5000万等于500万这部分，转增股本，李四需要缴税。

当然，如果李四直接以大于5000万的价格购买了，这4000万转增，都不需要缴税。

文件看似很繁琐，其实政策精神很容易理解，李四支付的股权价格，包含盈余积累的部分转增股本，不过是从左口袋到右口袋，李四并没有取得所得，所以不用缴税。李四股权价格中没有包含的盈余积累转增股本，相当于李四取得了所得，应该缴税。

有人问，如果李四4500万购买后，只转增了500万，这500万是免税的转增，还是应税的转增啊？这种情况下， 23号公告规定了一个顺序，先是应税的盈余积累转增，后免税的盈余积累转增。所以这500万属于应税的转增，应该先缴税。

可以看到，在这种特殊的情形下，转增缴税不缴税，不再考虑转增来源的项目，而是考虑前期股权交易价格是否大于原所有者权益，包含了多少原盈余积累。

小结回答第一个问题：哪些项目转增股本需要缴税？

第二个问题：如果转增股本，个人股东需要缴税，该如何缴？

这个问题根据公司的类型分三种情况考虑：

第一类：上市公司和新三板挂牌公司，差别化政策。

上市公司转增，个人股东缴纳个人所得税，适用财税[2015]101号文件的规定：持股期限超过1年的，股息红利所得暂免征收个人所得税。持股期限在1个月以内（含1个月）的，其股息红利所得全额计入应纳税所得额；持股期限在1个月以上至1年（含1年）的，暂减按50%计入应纳税所得额；

如果个人持有的是上市公司限售股，解禁后取得的股息红利，按上市规定计算纳税，持股时间自解禁日起计算；解禁前取得的股息红利继续暂减按50%计入应纳税所得额。

新三板挂牌公司的转增个人股东缴税，适用财政部税务总局证监会公告2019年第78号的规定，这个文件中差别化的税收政策和上市公司是一样的。

第二类：中小型高新技术企业，可分期缴税。

根据财税〔2015〕116号规定：自2016年1月1日起，全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内（含）分期缴纳，并将有关资料报主管税务机关备案。个人股东获得转增的股本，应按照“利息、股息、红利所得”项目，适用20%税率征收个人所得税。

那么什么是中小高新技术企业呢？需要符合这么几个条件，注册在中国境内实行查账征收的、经认定取得高新技术企业资格，且年销售额和资产总额均不超过2亿元、从业人数不超过500人的企业。

第三类：其他企业，一次性缴税。

不符合上述两类企业的，都可以归到其他企业里，这一类企业，如果转增，个人股东没有税收优惠，只能是按“利息股息红利”20%一次性缴税了。

关于转增后个人股东如何缴税？政策规定总结如下：

总的来说，搞清楚这两个问题的政策归档，关于公司转增涉及到的个人所得税基本上就能做到心中有数了。

来源：晶晶亮的税月，作者：梁晶晶