鲁书伶（中央财经大学财政税务学院）
白彦锋（中央财经大学财政税务学院）
当前，高污染、高能耗、高排放的发展模式使全球环境问题日益突出，制约高质量发展，威胁人类健康。我国能源消费总量在2019年达到49亿吨标准煤左右，约为2000年能源消费总量的3.3倍；同时，能源消费结构仍然以煤炭为主。自2007年起，我国碳排放总量超过美国，成为世界第一大二氧化碳排放国。减排压力日益突出的同时，我国也在为应对世界气候变化作出努力。2020年9月，国家主席习近平在第七十五届联合国大会一般性辩论上发表重要讲话，提出中国将提高国家自主贡献力度，二氧化碳排放力争于2030年前达到峰值，努力争取2060年前实现碳中和（即“30·60目标”）；2021年我国政府工作报告提出，“扎实做好碳达峰、碳中和各项工作，制定2030年前碳排放达峰行动方案”；《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》也明确提出，“落实2030年应对气候变化国家自主贡献目标，制定2030年前碳排放达峰行动方案”。在我国推进碳减排过程中，碳排放权交易市场（以下简称“碳交易”）起到了重要作用，但目前其作用有限。面对气候变化危机，碳税被普遍认为是有效的市场型碳减排政策工具之一，并在国际社会得到广泛讨论和运用。本文从碳税改革实施的理论依据出发，在梳理国际碳税制度发展趋势和制度设计的基础上，剖析国际碳税实施经验，进而提出对我国2030年前实现“碳达峰”目标的启示。 碳税是以含碳燃料（如煤炭、汽油、柴油）为征税对象，向化石燃料生产者或使用者征收，或者直接对二氧化碳或其他温室气体排放量进行征收的一种环境税，其出发点是解决环境的负外部性问题。碳税具有的“双重红利”成为各国推进环境税改革的重要理论依据。碳税的第一重红利为环境红利，即通过征收碳税提高含碳能源使用价格，减少高碳能源使用需求，促进能源使用效率提高，加快清洁能源开发利用，从而降低二氧化碳排放；第二重红利为社会福利，即开征碳税的同时降低其他税种税率，或者增加对居民和企业的转移支付，从而降低所得税等扭曲性税收的超额税收负担，增加社会福利。 国外学者对碳税“双重红利”展开了广泛研究。早期研究主要为规范研究。Pearce（1991）首次正式提出碳税的“双重红利”这一概念。Goulder（1995）区分了“弱式双重红利”和“强式双重红利”，其中，“弱式双重红利”主要强调环境税收入用于减少其他扭曲性税种税负与总额税返还之间的福利差异，“强式双重红利”则认为环境税还具有提高税制整体效率的作用。随着研究的深入，国外学者开始通过构建一般均衡模型对碳税“双重红利”效应展开实证研究，结果大多支持“双重红利”在一定条件下成立。Bye（2000）通过构建跨时期CGE模型分析挪威的环境税改革，发现将碳税收入用于降低工资税时，存在非环境红利。Takeda（2007）通过多部门的动态CGE模型，模拟日本碳减排措施的“双重红利”效应，结果支持“弱式双重红利”，而“强式双重红利”是否存在，则取决于碳税收入是否用于替代扭曲性更强的资本税。Freire-González等（2019）使用动态CGE模型模拟了西班牙四种收入返还情境下三种不同碳税价格方案的环境经济效应，研究发现5至7年内对每吨二氧化碳排放征收不高于10欧元的碳税价格方案能够实现“双重红利”，对每吨二氧化碳20欧元的碳税价格在一定条件下也能够实现“双重红利”。 国内学者同样模拟分析了碳税开征后的经济及环境效应。陆旸（2011）运用VAR模型模拟我国碳税的就业红利效应，认为征收碳税的同时减少所得税的“中性”政策，能够实现低碳部门的产出增长，但短期内我国难以实现与发达国家类似的“就业双重红利”。娄峰等（2014）通过构建动态CGE模型，模拟不同情境下我国开征碳税对环境、经济、福利的影响，结果表明一定条件下能够实现减少碳排放和提高社会福利的“双重红利”。然而，刘洁和李文（2011）通过能源使用量折算二氧化碳排放量，利用面板数据进行实证研究，发现开征碳税虽然能够实现减排和缩小收入差距的“双重红利”，但会对我国产生较强的负向经济冲击。
二、国际上碳税的发展趋势及制度设计
（一）碳税进展 20世纪90年代，欧洲一些国家开始通过征收碳税等环境税来降低劳动和资本的税负。北欧国家是最早的尝试者。芬兰于1990年开征碳税，挪威、瑞典、丹麦等其他北欧国家于20世纪90年代先后实施碳税，随后瑞士等欧洲国家也开征了碳税。近年来，亚洲、非洲国家也相继实施碳税。南非成为首个开征碳税的非洲国家。新加坡政府宣布计划从2019年起征收碳排放税，成为亚洲地区开征碳税的起点。世界银行的统计表明，截至2021年1月，全球共有35个国家（地区）开征碳税，涉及27个全国性征收方案，8个地方性的征收方案。预计2021年碳税将覆盖全球范围内29.9亿吨当量的碳排放，占全球温室气体排放量的5.5%。 （二）碳税政策模式 总体而言，国际上碳税政策模式分为两种：一是单一碳税政策，即在碳减排工具中仅选择碳税，如芬兰等北欧国家初期的碳税制度和英国的气候变化税（Climate Change Levy,CCL）；二是复合碳税政策，即碳税与碳交易等其他碳定价机制并行，这种模式在欧盟较为普遍。值得注意的是，在已经开征碳税的国家（地区）中，碳税并非完全作为一个独立税种存在，而是作为该国（地区）加强环境保护和节能减排税收体系中的一部分。在一些国家，碳税是作为消费税（Excise Tax）、能源税（Energy Tax）或燃料税（Fuel Tax）的一部分存在，如芬兰、瑞典等北欧国家；在另一些国家，碳税作为环境税的一部分存在，如丹麦和斯洛文尼亚；大部分参与欧盟碳排放权交易体系（European Union Emission Trading Scheme,EU ETS）的欧洲国家将碳税作为该体系的补充机制。 从碳税发展历程来看，大部分国家经历了从单一政策到复合政策的转变。最早开征碳税的芬兰经历多次改革，形成了较为成熟的“能源-碳”混合税体系。欧盟于2005年建立首个国际碳排放权交易体系——欧盟碳排放权交易体系，通过渐进的方式实现了由单一碳税制度向碳税、碳交易并行的混合政策转化。日本于2010年在东京设立了强制碳交易市场，2012年创立了“全球变暖对策税”（Tax for Climate Change Mitigation）。加拿大形成了联邦与各省灵活的碳定价体系，在联邦政府《泛加拿大碳污染定价方法》（Pan-Canadian Approach to Pricing Carbon Pollution）的基准约束下，各省具有根据本地区具体情况选择碳定价体系的自主权，并通过联邦碳定价后备方案（Federal Carbon Pricing Backstop）确保整体碳减排目标的达成。可见，复合碳税政策逐渐成为多数国家的选择。 碳税与碳交易的复合政策模式得以广泛使用，与两者在覆盖范围和价格机制上的互补性有关。在覆盖范围上，碳交易主要规制大型固定排放设施，而碳税覆盖范围广，可涵盖小型、分散、移动的排放源。在欧洲，EU ETS覆盖了高排放的电力部门和大工业部门，而碳税则覆盖占欧洲碳排放量55%的部门，包括来自汽车燃料、居民部门和小工业部门等小型排放源。在价格机制上，碳交易由于不事前固定价格，导致碳价因供需波动而缺乏稳定性，并且容易定价过低，降低减排效果。英国针对碳交易配额价格长期低迷的情况，于2013年制定了碳价支持机制（UK Carbon Price Support,CPS），对电力生产企业化石能源消耗实施双重调控。除了覆盖范围和价格机制上的互补性之外，两者还具有各自的优缺点和适用场景（见表1）。
（三）碳税税制要素 1.税率水平 各国碳税税率差异较大，从波兰的0.08美元/吨二氧化碳当量到瑞典的137.24美元/吨二氧化碳当量不等。碳税税率水平总体较低，近一半国家碳税税率低于25美元/吨二氧化碳当量，超过50美元/吨二氧化碳当量的碳税税率均出现在西欧与北欧发达国家，亚洲仅日本和新加坡建立了碳税制度，碳税税率均较低，分别为2.61美元/吨二氧化碳当量和3.71美元/吨二氧化碳当量（见表2）。部分国家针对不同征税对象设置了差异税率。如冰岛、丹麦对含氟温室气体设置了低于一般化石燃料的税率，芬兰和卢森堡分别针对交通燃料和柴油制定了高于其他化石燃料的税率。碳税实施的初期，各国通常制定较低的税率水平，以减少对本国产品竞争力的不利影响，然后分阶段逐步提高税率，以保证减排效果。日本为了避免税负急剧增加，在三年半内分三个阶段提高碳税税率。
整体而言，碳税税率呈现逐年上升的趋势，但就目前水平还很难达到《巴黎协定》的目标。根据碳定价高级别委员会（High-Level Commission on Carbon Prices）估计，若预期以高成本效益的方式实现《巴黎协定》的目标实现减排，到2020年碳价格至少为40～80美元/吨二氧化碳，到2030年前至少达到50～100美元/吨二氧化碳。然而，根据国际货币基金组织统计，目前全球碳价格还平均不到2美元/吨二氧化碳。 2.计税依据 在计税依据上，主要存在两种模式。一是直接对碳排放量或碳含量征税。这种模式能够直接反映排放主体的排放量，但对计量技术要求较高，实施成本较高，目前只有波兰、捷克等少数国家采用。二是根据燃料消耗总量或其含碳量计征，这种模式较为简便，为大多数国家采用，如芬兰、丹麦、英国、日本等，但这种方式不利于激励企业采用先进的碳减排技术。 3.征税环节 在征税环节上，目前主要有三种模式。一是仅在化石燃料生产端征税，如冰岛、日本、加拿大各省；二是仅在化石燃料的消费端征税，如波兰、英国；三是同时对化石燃料的生产端和消费端征税，如荷兰将化石燃料生产商、进口商、经销商和化石燃料消费者均设定为纳税义务人。生产端征税便于征管，能够减少社会阻力，但价格信号难以有效传导给消费者，限制了碳税的调节作用。消费端征税符合税收公平原则，也有利于唤起企业和消费者节能减排的意识，但纳税人较为分散，不便于管控。目前大多数国家在生产端征收碳税。 4.税收优惠 由于对燃料消耗量（含碳量）或者生产过程碳排放量征税，碳税可能与其他税种形成重复征税，或者与碳交易形成双重管控；同时，由于各国环境政策规制强度不同，征收碳税还可能削弱能源密集型企业和出口贸易型行业的国际竞争力。为避免这种情况，各国碳税政策中对特定行业以及不同用途燃料设置了税收优惠或免税条款，如欧洲国家针对欧盟碳交易市场内的企业设置碳税免除条款，加拿大各省对航空、运输等能源密集型行业有部分豁免。 5.收入使用 2020年各国政府碳税收入超过270亿美元，年增幅约为14%。在收入使用上，多数国家将碳税收入纳入一般预算，并将碳税收入用于再返还，以保持碳税税收中性。如芬兰对能源密集型行业实施税收返还；丹麦将碳税收入的一部分用于补贴居民天然气、电力使用，一部分用于向缴纳增值税的企业实施碳税税收返还，或补贴企业节能投资；英国通过减少企业为雇员缴纳的国民保险金、提高节能环保技术投资补贴、成立碳基金三种途径实现税收再返还。 （四）碳减排的区域协作与潜在竞争 随着气候变化不断加剧，全球范围内不同层面的碳减排协作不断加强。《联合国气候变化框架公约》《京都议定书》《巴黎协定》等国际公约明确了国家间气候问题合作的框架与原则。联合全球60多个国家的“气候行动财政部长联盟”（Coalition of Finance Ministers for Climate Action）于2019年年底发布了“圣地亚哥行动计划”（Santiago Action Plan），旨在通过制定财政政策和配置财政资金推动国家气候行动的落实。在实践层面，各国家（地区）也纷纷加强跨区域、跨国界的合作，碳定价机制的调整范围已超越国界与州界。上述行动表明，应对全球气候变化不仅是各国环境部门的任务，更是全球性的责任。 与此同时，出于应对“碳泄漏”风险和竞争力保护的考虑，欧盟计划于2023年前引入碳边境调节机制（Carbon Border Adjustment Mechanism，CBAM）。与碳税这一国内税收不同的是，CBAM通过对进口品碳强度征收边境调节税，调节国内外企业环境成本差异，是基于气候变化调节的多边贸易和环境政策。虽然CBAM具有减少“碳泄漏”的作用，但也给全球气候和贸易带来潜在挑战。第一，定性为关税可能与《关税及贸易总协定》GATT第一条非歧视原则和最惠国待遇产生冲突。第二，欧盟CBAM主要针对能源消费密集型产业，可能导致这些行业劳动力产生跨境迁移，也可能引发出口优势较弱的非欧盟国家的政治冲突和贸易报复。第三，CBAM存在难以计算、容易避税、构成非法贸易壁垒的缺陷。围绕CBAM的争议存在两种解决方案。一是拓展欧盟碳交易覆盖范围，要求进口商购买足够配额，以抵偿其进口环节排放的温室气体排放，但这会抬高欧盟碳价，削弱出口密集型国家贸易优势。二是与碳税结合，分别在国内化石燃料开采环节和能源进出口环节征税，这样的税收政策组合能够有效、合法地控制碳泄漏。
通过上述梳理可以看出，虽然各国碳税开征时间和制度设计存在差异，但在配合机制、改革模式、收入使用上具有一定共性。此外，单边碳边境调节措施带来的挑战也不容忽视。 从国际实践来看，碳税和碳交易是两种互为补充、相互配合的减排机制。从理论上来看，碳交易和碳税分别覆盖大型和小型排放源，具有不同的价格决定机制。从实践上来看，建立碳税与碳交易等其他碳定价机制相结合的碳减排体系是大势所趋，各国围绕碳交易设置与之互补的碳税政策，在确保重点控制行业总负担基本不变的同时，通过调整碳税税率与优惠力度应对碳价较低的情况，从而保证减排效果。 在碳税改革的推行方式上，大多数国家，尤其是欧洲国家，均在已有的环境税收体系基础上开征碳税，同时，为了充分发挥碳税的调节作用并稳定税负，采用了分阶段渐进式提高税率的做法。 碳税在收入分配上具有累退性，税负会通过价格机制转嫁给消费者，降低劳动者收入份额和居民消费水平。因此，碳税的引入和推行须协调各方权益，减少改革阻力和成本。事实上，开征碳税是否能得到支持，很大程度上取决于其收入如何使用。在已经开征碳税的国家中，一些国家通过多种途径实现了税收循环。第一种做法是用碳税取代原有税负更重或者具有累退效应的税种；第二种做法是以减税、税收抵免或者税收返还等形式返还给居民、企业，减少开征碳税对收入分配和资源配置的不利影响，保持税收中性。第二种做法又有两种形式:一是通过削减个人所得税和社会保障税，减少劳动要素成本；二是对部分企业给予补贴，鼓励高效率能源投资，以降低资本要素税负。 （三）碳减排力度不对称，单边碳边境调节措施带来贸易挑战 气候变化问题属于国际议题，协调各国碳减排措施与力度十分重要。《巴黎协定》明确以公平为基础并体现共同但有区别的责任和各自能力的原则，提倡发达国家在实现绝对减排目标的同时，向发展中国家提供技术援助，发展中国家根据自身国情逐步提高减排自主贡献。但是，由于各国经济环境、资源禀赋、体制背景和市场发展存在差异，难以实现碳税国际政策趋同，由此引发“碳泄漏”和竞争力问题，致使欧盟成员国等发达国家开始考虑采取“碳关税”及其他边境调节措施。然而，单边“碳关税”并不能有效解决“碳泄漏”问题，反而会导致各国碳排放量上升，削弱发展中国家和发达国家的贸易竞争力，降低贸易开放度，减少消费福利。四、国际碳税实践对我国2030年前实现“碳达峰”的目标的启示
国际碳税实践为我国碳减排政策设计提供丰富经验借鉴。为顺利按期实现我国“碳达峰”目标，建议择机开征碳税，同时增加应对碳关税的政策储备。 （一）继续推进碳排放权交易市场建设的同时，适时开征“名义性碳税” 目前，碳排放权交易机制是利用市场机制推动碳减排的主要政策工具。但是，我国电力、金融等市场和欧美国家不同，当前碳交易机制也与欧盟等存在较大区别，并且存在覆盖范围有限、价格波动较大等问题，仅通过全国碳排放权交易市场可能不足以对低碳转型提供充分激励。从国际实践来看，碳税是各国实现气候目标的有力措施。实现“30·60目标”需要多种强有力的碳减排工具相互配合、共同支撑。因此，我国有必要在继续推进碳排放权交易市场建设的同时，加强碳税研究，适时开征碳税。 总体而言，开征碳税具有两种方案：一是开征“实质性碳税”，即新设碳税税种，对二氧化碳排放征税；二是开征“名义性碳税”，即整合改造与能源环保相关的税种。第一种方案可能面临推行实施成本高等困难，就现阶段减排目标和税制结构而言，第二种方案是短期内相对较优选择。短期内，可整合煤炭资源税、成品油消费税、环境保护税等税种，形成“中国式碳税”。初期根据税负平移的原则，设计碳税制度，根据能源消耗量和折算系数计算出的碳含量作为计税依据，参照碳交易价格和国际标准合理设置税率，后期根据发展规划和国际环境分阶段逐步提高税率，扩大征税范围，同时注意给予主动采用低碳节能技术的企业一定税收激励。待技术与其他条件成熟，择机开征“实质性碳税”。 处理碳交易与碳税重复管控问题需要加强政策协同。对此可效仿欧盟的做法，对纳入碳交易规制的企业予以碳税豁免权，或者构建两种制度之间的转换机制，赋予企业两种碳减排制度选择权。另外还可考虑针对高碳能源开采量或使用量征收碳税，从而替代对碳排放量征税，以此避免与碳交易重合，并且能够从能源生产和消费两端同时加强管控，提高减排效果。 我国碳税税制未来应当体现税制中性的原则，即将碳税收入专款专用于环境保护相关事业，或以税收返还等形式返还给企业和居民，以降低收入分配扭曲，提高税制整体效率。需要明确的是，设立碳税的主要目的并不在于增加财政收入，而是通过税收和价格调节企业和居民的行为。因此，尽量减少对资本、劳动要素的扭曲是税制设计应该考虑的目标。这一目标可通过削减个人所得税和企业所得税、企业社会保障负担实现，也可通过补贴促进企业节能环保技术的投资和研发。 （三）推动气候问题国际合作，增加应对碳关税的政策储备 短期内，欧盟碳边境调节机制会抬高我国出口成本，冲击出口贸易。但从长期看，随着贸易结构优化和能源转型，出口产品碳强度将逐步降低，碳边境调节机制带来的不利影响也会逐渐减弱。面对气候问题带来的复杂国际博弈局面，我国应该坚持《巴黎协定》的原则与目标，在国际竞争中求合作，推动世界范围内碳税政策与其他碳定价机制实现国际趋同，逐步提高我国碳减排自主贡献，加快研究碳边境调节机制，完善国内碳定价体系，推动低碳行业发展，妥善应对国际贸易冲击。 （本文为节选，原文刊发于《国际税收》2021年第12期）
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