房地产企业向自然人借款之土地增值税风险分析

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来源：金穗源商学院

房地产企业在我的心目中，压根就不是“卖房子的”，是金融保险业的范畴，资金是房地产企业的命脉！金岩石大师曾说过：无资金的房地产企业走不远。可见资金对于房地产企业的重要性。

今天，我们聊聊土地增值税清算利息费用如何扣除。

一、我们首先了解土地增值税清算中利息的扣除规定

土地增值税清算的时候“扣除项目”一共是五个，分别是：

其中“房地产开发费用”是指与房地产开发项目有关的管理费用、销售费用、财务费用。由于土地增值税清算是按照项目计算税款的，“管理费用”、“销售费用”无法与收入形成一一对应的配比关系，因此在土地增值税清算中是计算扣除，而不论实际发生金额是多少，这是与企业所得税计算的重要差别，其扣除金额为（①+②）×5%。

利息的扣除依据的主要文件有《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》、《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）。文件规定：

财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。

凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。

全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除。

以上规定有以下要点：

1、土地增值税清算利息扣除有两种方式：

一是据实扣除，二是计算扣除，计算扣除金额为（①+②）×5%。

2、据实扣除的条件有三，需同时具备、缺一不可：

在此友情提示：是“商业银行”的借款利率，而不是“金融机构”的借款利率。金融机构与商业银行不同。比如：中国银行、中信银行既是“金融机构”也是“商业银行”；小额贷款公司、信托公司是“金融机构”但不是“商业银行”，注意概念的区别。企业所得税的口径是“金融机构”，土地增值税相对严厉一些，按照“商业银行”的口径处理。

3、计算扣除的情况：

（1）凡是不同时符合据实扣除条件的，一律计算扣除；

（2）既有金融机构借款，又有民间融资的；

（3）全部使用自有资金，没有利息支出的。

二、向自然人无息借款的税收风险分析

房地产企业向自然人借款，又分为两种：向股东借款、向非股东借款。

1、向股东无息借款

房地产企业的血液是资金，当资金链断了的时候，企业寸步难行。而目前房产企业的融资渠道中，向金融机构借款困难重重，在举步维艰的情况下，房地产企业股东不得不向企业投入更多的资金，以维持正常的开发业务。因此，在这种情况下，企业表面上是向股东借款了，经济业务的实质是股东给企业注入新的资金，我称之为“明债实股”。该种形式的借款企业大多在“其他应付款”反映，而且不用支付利息。向股东的无息借款，我是可以理解，因为该企业是股东自己的“孩子”！企业有难的时候他不出手谁出手？

在这种情况下，企业确实没有利息支出，而且符合“经营常规”，具有“商业实质”。因此在计算土地增值税清算的时候，财务费用采取计算扣除的办法，即：（①+②）×5%。

2、向非股东无息借款

房地产企业向非股东借款，为了规避个人利息部分的增值税以及个人所得税扣缴义务，往往也采取和股东一样的账务处理，即：无息借款。这样就“好玩”了！

我一直赞同一种观点：“这个世界没有无缘无故的爱，也不存在无缘无故的恨。”非股东为什么不要利息借给你钱？为什么不借给我呢？为什么呢？

这样的处理，会计无疑给税务稽查人员一种暗示：我有两套账！

无息借款的税收风险是增值税（涉及到合法有效凭证）和个人所得税的代扣代缴。

向非股东无息借款，企业没有利息支出，因此在计算土地增值税清算的时候，财务费用采取计算扣除的办法，即：（①+②）×5%。

3、向非金融企业的无息借款

营改增之后，房地产企业向非金融企业的无息借款，存在增值税纳税风险。

财税[2016]36号文件第十四条规定了视同销售的情形之一：单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

因此，企业之间的无息借款需要视同销售，计征增值税。但是，操作起来左右为难：

假设金穗源房产企业向商贸公司借款100万元（假设同期银行贷款利率10%），无息。按照营改增文件规定，税务机关认为商贸公司借款给金穗源房地产企业100万元不收利息，属于视同销售的范畴，按照年10%的利率计算10万元的虚拟利息收入，并按照6%的税率计征了增值税。

弱弱试问：商贸公司按照虚拟10万元计征增值税之后，是否向税务机关索取开具10万元的增值税专用发票？开具之后是否作为收入？金穗源房地产企业收到发票是否作为利息支出的凭证？即使金穗源房地产企业没有取得利息发票，在计算企业所得税的时候是否认可虚拟支出利息10万元呢？

  结论：

增值税：商贸公司视同销售缴纳增值税，是否开具增值税发票是企业的权利，可以放弃。

企业所得税：10万元的虚拟利息双方均不作为收入和支出处理，也不做任何会计处理。

土地增值税：金穗源房地产企业没有利息支出，因此在计算土地增值税清算的时候，财务费用采取计算扣除的办法，即：（①+②）×5%。

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