拆迁还建行为土地成本的确认
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来源：金穗源商学院
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导语:
不能因为会计处理而改变税收计算原理，税法是以应税行为为基础计算的，而不是依据会计科目计算税收的。因此,不论会计如何核算,税务机关均会依据税法的相关政策进行征收管理。
一、 拆迁还建的经济实质
理论上,负责拆迁工作的主体是政府而不是房地产开发商。但在实务操作中,因政府没有精力或者不愿意先期投入资金进行土地一级开发等原因,拆迁安置和“三通(或七通)一平” 等基础工作是由房地产开发企业完成。对于房地产企业而言, 拆迁还建就是典型的非货币性资产交换行为,即房地产企业以建造的置换房屋的建造价值来置换被拆迁人的土地,因此,拆迁房屋建造价值就是土地的附加成本。
二、 还建行为界定为“视同销售”
1、原营业税的规定
《关于纳税人开发回迁安置用房有关营业税问题的公告》( 国家税务总局公告2014年第2号)文件规定:纳税人以自己名义立项,在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房, 并向原居民无偿转让回迁安置房所有权的行为,按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》(财政部国家税务总局令第52号)第五条之规定,视同销售不动产征收营业税，其计税营业额按《财政部国家税务总局令第52号》第二十条第一款第(三)项的规定予以核定,但不包括回迁安置房所处地块的土地使用权价款。
以上文件清晰规定拆迁还建的性质在流转税(营业税、增值税、消费税)上界定为“视同销售不动产征收营业税”,即：会计不做“销售”,税收上界定为“销售”。
河南省国税局在2016年12月18日《河南国税热点问题解答》中出现如下问题:
“因为城市规划调整或者棚户区改造等原因,纳税人以自己名义立项,在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房,并向原居民无偿转让回迁安置房所有权的行为是否征收增值税?如何征收增值税,计税销售额应该如何确定?”
“答:在总局未明确之前,暂比照《国家税务总局关于纳税人开发回迁安置用房有关营业税问题的公告》( 国家税务总局公告2014年第2号)和各省辖市地方税务局依据《河南省地方税务局关于印发<河南省地方税务局销售不动产营业税管理办法>的通知》( 豫地税发[2005]16号)第七条第四款规定的成本利润率执行。即纳税人以自己名义立项,在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房,并向原居民无偿转让回迁安置房所有权的行为属于视同销售不动产征收增值税, 其计税销售额按组成计税价格=成本x ( 1+成本利润率)予以核定。各省辖市的成本利润率,暂按营改增前各省辖市地方税务局依据《河南省地方税务局关于印发<河南省地方税务局销售不动产营业税管理办法>的通知》第七条第四款规定确定的成本利润率执行。”
2、企业不确认销售的账务处理
案例一:
简单假设,不考虑其他因素。还建每套房子100平方米,市场价格100万元,每套成本是80万元；前期支付被拆迁户拆迁费用9万元；该地区的成本利润率为10%(按照组成计税价格计算, 不采纳市场公允价值)。
我们分为新老项目(新老项目针对增值税而言)分别来分析。
属于老项目
(1)、安置费等费用发生的时候:
借:开发成本---土地征迁费 9
贷:银行存款 9
(2)、建造费用发生的时候:
借:开发成本--建安安装费 80
贷:银行存款 80
(3)、将还建房移交给被拆迁人(老项目,5%征收率)
借:开发成本---土地征迁费 84.4
贷:开发成本-建安 80
应交税费--未交增值税 4.4（80* ( 1+10% ) *5%）
属于新项目
(1)、(2)分录同上。
(3)、将还建房移交给被拆迁人(新项目,9%税率)
借:开发成本---土地征迁费 87.92
贷:开发成本一建安 80
应交税费--应交增值税---销项 7.92（80* ( 1+10% ) *9%）
三、还建行为界定为真实的“销售”，而不是“视同销售”
案例二:
简单假设,不考虑其他因素。还建每套房子100平方米,市场价格100万元,每套成本是80万元;前期支付被拆迁户拆迁费用9万元;还建房企业做销售处理, 按照市场公允价格100万元计算增值税。
属于老项目
(1)、安置费等费用发生的时候:
借:开发成本--土地征迁费 9
贷:银行存款 9
(2)、建造费用发生的时候:
借:开发成本.-建安安装费 80
贷:银行存款 80
根据面积分摊到安置房(假设全部是安置房) , 结转开发产品-安置房:
借:开发产品-安置房 80
贷:开发成本---建安安装费 80
(3)、将还建房移交给被拆迁人(老项目,5%征收率)
借:开发成本--土地征迁费 100
贷:主营业务收入 95.27
应交税费--未交增值税 4.76（ 100/ (1+5% ) *5%）
(4)、结转安置房成本
借:主营业务成本 80
贷:开发产品一安置房 80 .
属于新项目
(1)、(2)分录同上。
(3)、将还建房移交给被拆迁人(新项目,9%税率)
借:开发成本--土地征迁费 100
贷:主营业务收入 91.74
应交税费---未交增值税 8.26（100/ ( 1+9% ) *9%）
(4)、结转安置房成本:
借:主营业务成本 80
贷:开发产品一安置房 80
提示:
增值税是否适合差额纳税?
增值税增加了开发成本,是否改变了价外属性?
土地增值税清算的时候增值税是否加计扣除?
企业所得税是否认可增值税计入开发成本?
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