【精选答疑】企业改制重组时以房地产投资是否缴纳土地增值税？

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问题六十六：企业改制重组时以房地产投资是否缴纳土地增值税？

Q：

甲公司(非房地产企业，一般纳税人)是A企业的股东，持股37％。甲公司为了成为A企业的控股股东，准备将一栋“营改增”后取得的写字楼投给A企业，该写字楼的账面价值为3000万元，市场公允价值(含税)为5500万元，请计算，应缴多少土地增值税？如何选择投资时机降低税费支出？

  A： 

《土地增值税暂行条例》规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物(以下简称转让房地产)并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人(以下简称纳税人)，应当依照本条例缴纳土地增值税。

企业以不动产对外投资，发生了以资产换股权的行为，应当在发生房地产所有权转移时视同销售房地产确认收入，收入金额按下列方法和顺序确认：

（1）按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；

（2）由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。

（一）应缴土地增值税的计算

(1)不含税销售额＝55000000÷(1+9％)＝50458716(元)，

增值税销项税额＝50458716×9％＝4541284(元)。

(2)与转让房地产有关的税金＝4541284×10％＝454128(元)。

(3)扣除项目金额＝30000000＋454128＝30454128(元)。

(4)增值额＝50458716－30454128＝20004588(元)。

(5)增值率＝20004588÷30454128×100％＝65.69％。

(6)适用税率为40％，速算扣除率为5％，

应缴土地增值税＝20004588×40％－30454128×5％＝6479129(元)。

（二）纳税策划

《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)规定：企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、企业合并、企业分立等。

选择在A企业改制重组如发生资产收购时，将该写字楼投资给A企业。《财政部 税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的通知》(财税[2018]57号)规定：“单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。”

但是这里需要注意的是，如果案例中A企业是房地产开发企业，则不适用57号文免征土地增值税的规定。

甲公司暂不征收土地增值税，是一种递延纳税的行为，A企业取得的房地产应以该房地产甲公司的账面价值为土地增值税的计税基础，将来转让该写字楼计算土地增值税扣除项目金额时，只能按照3000万元计算，而不是按5000万元计算。这就是财税[2018]57号文件第六条所规定的：企业改制重组后再转让国有土地使用权并申报缴纳土地增值税时，应以改制前取得该宗国有土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用，作为该企业“取得土地使用权所支付的金额”扣除。

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