【精选答疑】土地增值税清算时企业所得税应退税款计算
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问题八十：土地增值税清算时企业所得税应退税款计算
Q：
由于土地增值税的预征率偏低，房地产开发企业在土地增值税清算之前因预征率低而少缴了土地增值税。土地增值税属于允许税前扣除的税金，因而虚增了企业所得税的应纳税所得额，多缴了企业所得税。在土地增值税清算时，原来少缴的土地增值税又被征收，增加了企业所得税的税前扣除税金，降低了企业所得税的应纳税所得额，应当退回企业所得税。请问，土地增值税清算时如何计算应退的企业所得税?
A：
因为土地增值税应纳税额与企业所得税的应纳税所得额存在紧密的相关性，产生此消彼长的情况，为坚持公平合理征税，国家税务总局2016年下发了81号公告《关于房地产开发企业土地增值税清算涉及企业所得税退税有关问题的公告》，文件规定：
1.企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损，且有其他后续开发项目的，该亏损应按照税法规定向以后年度结转，用以后年度所得弥补。
所称后续开发项目，是指正在开发的项目以及已经中标取得的项目。
2.企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损，且没有后续开发项目的，可以按照以下方法，计算出该项目由于土地增值税原因导致的项目开发各年度多缴企业所得税税款，并申请退税：
(1)该项目缴纳的土地增值税总额，应按照该项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例，在项目开发各年度进行分摊，具体按以下公式计算：
各年度应分摊的土地增值税＝土地增值税总额×(项目年度销售收入÷整个项目销售收入总额)
所称销售收入包括视同销售房地产的收入，但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20％的普通标准住宅的销售收入。
(2)该项目开发各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经在企业所得税税前扣除的土地增值税后，余额属于当年应补充扣除的土地增值税：企业应调整当年度的应纳税所得额，并按规定计算当年度应退的企业所得税税款；
当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的，应作为亏损向以后年度结转，并调整以后年度的应纳税所得额。以公式表示：
年度应补缴土地增值税＝该年度应分摊的土地增值税-该年度已经税前扣除的土地增值税
该年度应退的企业所得税＝该年度应补缴土地增值税×25％
(3)按照上述方法进行土地增值税分摊调整后，导致相应年度应纳税所得额出现正数的，应按规定计算缴纳企业所得税。
这里需要解释一下，在什么情况下。相应年度应纳税所得额会出现正数？就是：当土地增值税预征率＞土地增值税的实际税负率时，土地增值税预征时，多预征了土地增值税，少缴了企业所得税。土地增值税清算时，给纳税人退还土地增值税，导致应纳税所得额增加，应补缴企业所得税。
年度应退还土地增值税＝该年度已经税前扣除的土地增值税-该年度应分摊的土地增值税
该年度补缴的企业所得税＝该年度应退还的土地增值税×25％
(4)企业按上述方法计算的累计退税额，不得超过其在该项目开发各年度累计实际的的企业所得税；超过部分作为项目清算年度产生的亏损，向以后年度结转。
3.企业在申请退税时，应向主管税务机关提供书面材料说明应退企业所得税款的计算过程，包括该项目缴纳的土地增值税总额、项目销售收入总额、项目年度销售收入额、各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税、各年度的适用税率，以及是否存在后续开发项目等情况。
4.本公告自发布之日起施行。本公告发布之日前，企业凡已经对土地增值税进行清算且没有后续开发项目的，在本公告发布后仍存在尚未弥补的因土地增值税清算导致的亏损，按照本公告第二条规定的方法计算多缴企业所得税税款，并申请退税。
例：甲房地产开发公司2015年1月开始开发A房地产项目，2017年10月项目全部竣工并销售完毕，12月进行土地增值税清算，整个项目共缴纳土地增值税1100万元，其中2015～2017年预缴土地增值税分别为240万元、300万元、60万元；2017年清算后补缴土地增值税500万元。2015～2017年实现的项目销售收入分别为12000万元、15000万元、3000万元，缴纳的企业所得税分别为45万元、310万元、0元。该企业2017年度汇算清缴出现亏损，应纳税所得额为-400万元。企业没有后续开发项目，拟申请退税，如何计算退税额？
为方便计算，先计算A项目的土地增值税税负率。
土地增值税税负率＝(应缴土地增值税总额÷整个项目销售收入总额)×100％
=(1100÷30000)×100%
=3.667%
各年度应分摊的土地增值税＝项目各年度销售收入×土地增值税税负率，如下表所示：
2017年申请企业所得税退税额＝50+62.50-12.50＝100(万元)，
不超过已缴税额355万元（45+310），可以退税。
企业在申请退税时，应向主管税务机关提供书面材料证明应退企业所得税款的计算过程，包括：
(1)企业整个项目缴纳的土地增值税总额。
(2)整个项目销售收入总额。
(3)项目各年度销售收入。
(4)各年度应分摊的土地增值税。
(5)已经税前扣除的土地增值税。
(6)各年度的适用税率。
end
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