出口企业善意取得虚开发票，能否退税？是否征税？
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发票是出口企业申报取得出口退税的重要依据，出口企业虚开发票申报退税的，将涉嫌构成骗取出口退税。但如果出口企业系善意取得虚开发票，则情况与虚开发票大为不同。那么，出口企业善意取得虚开发票，能否退税？是否征收增值税和企业所得税？本期文章通过税局答复和我们代理的案件为大家一并说明。
一
出口企业善意取得虚开发票，
能否退税？已退税款怎么办？
（一）12366热线问答：善意取得虚开，除非重新取得合法发票，否则不能退税
纳税人提问：
某某出口企业向税务局申报出口退税额10000元，税务局向增值税发票的供货企业发函核实，回函为异常函，发票为虚开。
假设出口企业所管辖的税务局经核查该发票为善意虚开，请问该笔处理方式是：
1.进项税额转出，再按视同内销再缴纳销项税？等于是税不退，再额外征收销项税。
2.增值税申报表免税处理，企业不缴纳销项税。同时不予出口退税。
湖北税务12366纳税服务热线答复：
根据《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发〔2000〕187号）文件规定：
……对购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。但应按有关规定不予抵扣进项税款或者不予出口退税；购货方已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税，应依法追缴。
购货方能够重新从销售方取得防伪税控系统开出的合法、有效专用发票的，或者取得手工开出的合法、有效专用发票且取得了销售方所在地税务机关已经或者正在依法对销售方虚开专用发票行为进行查处证明的，购货方所在地税务机关应依法准予抵扣进项税款或者出口退税。
湖北税务12366对出口企业善意取得虚开发票的增值税处理进行了答复。根据答复，出口企业善意取得虚开的增值税专用发票的，增值税面临以下处理：
第一，不予出口退税，取得的出口退税，予以追缴。
第二，如果重新取得合法、有效发票，且上游税局已对虚开方查处，则准许出口退税。
（二）真实税案：善意取得虚开发票，追回已退出口退税款
2019年11月19日，宁波世贸通国贸公司（以下简称世贸通国贸）收到当地税务稽查局的税务处理决定书，载明：
一、涉嫌违规事实
2016年至2017年经营期间，世贸通国贸因外贸业务需要，向绍兴三家企业购买棉布等纺织面料用于出口，取得三家企业开具的增值税专用发票合计1612份，取得出口退税款24,953,577.28元。世贸通国贸申报退税的上游进项发票被开票方税务机关认定为虚开发票。
二、处罚/处理依据及结果
（一）依据
1.财税[2012]39号第七条第(一)项第5目（出口企业或其他单位增值税退(免)税凭证有伪造或内容不实的货物）。第九条第(二)项第5目（发生增值税、消费税不应退税或免税但已实际退税或免税的，出口企业和其他单位应当补缴已退或已免税款。）
2.国家税务总局公告2013年第12号第五条第(九)项第1目（出口企业或其他单位出口的货物劳务，主管税务机关如果发现有下列情形之一的，按财税[2012]39号文件第七条第（一）项第4目和第5目规定，适用增值税征税政策。1.提供的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书等进货凭证为虚开或伪造；）
3.国税发[2000]187号之规定（善意取得虚开发票）。
（二）处理结果
追回已取得的出口退税款。世贸通国贸已冲回7,438,709.22元，尚需退还17,514,868.06元。
税务部门下达的是“税务处理决定书”，没有下达“税务行政处罚决定书”，没有罚款，也没有加收滞纳金。
三、企业态度
世贸通国贸接受国家税务总局宁波市税务局作出的税务处理决定，返还已取得的出口退税款，且不申请行政复议。
在该案中，世贸通国贸公司取得虚开发票被定性善意取得虚开，最终被税局追回已退出口退税款。
二
出口企业善意取得虚开发票，能否主张
企业所得税税前扣除？
（一）案例一：善意取得虚开发票，税局允许凭其他资料税前扣除
2015年初开始，A省甲公司向B省乙公司购买货物。双方的交易模式为：甲、乙公司通过邮件、电话等方式就采购货物数量、质量、价格等条件商定一致，货物由乙公司安排运输，甲公司依约向乙公司支付货款后，乙公司为甲公司开具增值税发票。2015年至2019年期间，甲公司共计从乙公司取得进项发票价税合计近6000万元，税额900余万元。
2020年5月，乙公司所在地B省某市税务局稽查局向甲公司所在地A省某市税务局第一稽查局发来《已证实虚开通知单》、《税收违法案件协查函》且告知乙公司涉嫌虚开农产品收购发票后向下游虚开增值税发票，已进入刑事司法程序。
2020年8月，A省某市税务局第一稽查局对甲公司开展税务检查。我们在接受甲公司委托后，对甲公司涉案发票相关的业务开展进行全面了解和梳理，并将证明各环节交易事实的证据资料列出清单后装订成册，将甲公司涉案业务的事实撰写书面陈述、申辩意见，向税务机关提交。经沟通，税务机关认可甲公司涉案业务的真实性，拟定性为善意取得虚开增值税发票。2021年3月，A省某市税务局第一稽查局下发《税务事项通知书》，认定甲公司取得的上述发票为虚开，允许甲公司补开、换开发票，或者凭借其他资料证实支出真实，以进行企业所得税税前扣除。
（二）案例二：税局不允许税前扣除，处理决定被法院撤销
2011年9月，江苏省淮安市金湖盛锦铜业有限公司从辽宁省凌源市万运金属有限公司采购废铜，2011年9月至11月，盛锦铜业取得凌源万运提供的27份增值税专用发票，税额合计309万元，2011年向国税局认证通过并申报抵扣。2011年，盛锦公司将所购废铜全部进入生产成本，并于2011年结转主营业务成本1788万元，2012年结转主营业务成本33万元。
2013年10月14日，辽宁省凌源市国家税务局稽查局确认凌源万运公司开具27份增值税专用发票为虚开发票。2014年1月22日，淮安市国家税务局稽查局作出《税务处理决定书》（淮安国税稽处（2014）9号），将盛锦铜业取得的上述27份发票定性虚开，并要求盛锦铜业补缴增值税309万元，补缴2011年企业所得税331万元，补缴2012年企业所得税14万元并加收滞纳金。
盛锦铜业对税务处理决定书中要求其补缴企业所得税、加收滞纳金不服，于2014年5月24日向法院提起诉讼，请求法院撤销税务处理决定书。
法院认为，淮安市国家税务局稽查局认定涉案的27份增值税专用发票系虚开，盛锦铜业善意取得，但对其相应取得收入有关的合理支出未作认定，属事实不清。善意取得的虚开增值税专用发票，税法明确规定不得作为增值税合法有效的扣税凭证抵扣其进项税额，但对27份增值税专用发票对应的企业所产生的成本等是否可以作为企业所得税税前列支问题，税法没有作出明确规定。淮安市国家税务局稽查局仅凭盛锦铜业善意取得的27张虚开的增值税专用发票来调增其企业所得税，要求补缴企业所得税、加收滞纳金，认定的事实不清、法律依据不足。法院判决撤销淮安国税稽处（2014）9号税务处理决定书。
三
出口企业善意取得虚开发票，
不应让其承担过重责任
在企业所得税方面，出口企业善意取得虚开发票，国家允许企业通过补开、换开或者其他可以证实支出真实发生的资料作为企业所得税税前扣除的凭证，这一规定能够有效保护善意受票企业的税前扣除权益。实务中存在的主要障碍是部分地方税局对该规定理解存在偏差，仍然错误认为发票是税前扣除的唯一凭证。但好在这样的错误观念经过众多的争议案件，已逐步实现扭转。
在增值税方面，在以票控税的征管逻辑之下，善意取得虚开发票却剥夺纳税人的抵扣/退税权，严重违背了增值税税制和法律原理，让善意的企业承担了过重的责任，这一问题亟需解决。
首先，善意取得却被剥夺抵扣/退税权，违背过罚相当原则。对于虚开发票的恶意受票方，其明知开票方虚开发票仍然接受，或者要求开票方虚开发票，其以直接或间接的故意骗取国家税款、造成国家税款损失的行为无疑应受到惩罚，符合“因过受罚”的法理和伦理原则。而对于善意受票方，其没有能力去审查上游的开票方是否是虚开，只能按照法律的规定尽到形式审查的义务，如果其已经尽到合理注意义务，却剥夺其抵扣/退税权，变相地令其承担本应由虚开方承担的税款损失的责任，这明显与其过错不对等，违反过罚相当原则。
其次，善意受票方不会造成国家税款损失，剥夺出口企业抵扣/退税权，将造成重复征税。《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》（国家税务总局公告2012年第33号）规定，虚开方需要承担补缴增值税税款的责任，如果虚开方已就税款完成补缴，那么税款就不会因虚开方的虚开行为减少，也就不会产生国家税款损失。此时，如果不允许善意受票方抵扣/退税，则会形成重复征税，造成国家无税款损失后果却令善意纳税人承担责任的不合理局面。
最后，不允许善意受票方抵扣进项税，违背了增值税的设立原理。国税发[2000]187号文要求善意受票方将进项税额进行转出的处理会导致增值税链条的断裂，无形中增大了企业的税负，违背了增值税只对增值部分征税的基本属性。国税发[2000]187号文虽然规定了受票方如果能够从销售方重新取得合法有效的专用发票，税务机关应当准予抵扣/退税的补救条款，但是由于大部分情况下虚开方的走逃，导致这一条款空置。实务中，受票企业往往因此不能补开、换开发票，最终无法抵扣进项税款，违背了增值税环环抵扣的基本原理。
笔者认为，维护国家税收利益与维护纳税人权益同等重要。在供货企业开具的发票被认定虚开，而出口企业被定性善意受票的情况下，应向供货企业追责，以维护国家税权；同时，应允许善意的出口企业行使抵扣权或者退税权，最大程度保障善意的出口企业的合法权益，这样才能真正实现保护国家税权和保障纳税人权益的平衡统一。
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