【正坤说税】跨境设备租赁方案：税负轻的不一定可行
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跨境设备租赁，涉及国内国外税法、资金流动和发票开具、抵扣问题，处理相关业务时不难仅仅考虑税负轻重问题，还要考虑操作的可行性、风险的可控性。下面案例就是典型例子，值得一读。
一 | 案例描述 |
甲公司和乙公司均是中国企业，甲公司从事国际工程承包业务，乙公司为设备供应商。2012年，甲公司在A国承包了一个光伏电站EPC（工程总承包）项目，业主为A国居民企业，甲公司与乙公司签署了设备供货分包合同。甲公司在当地执行项目的主体为甲公司A国项目部，不属于独立法人，在当地构成税法上的常设机构。2016年项目竣工，2018年发现乙公司提供的设备出现质量问题，尚在质保期内。经过甲乙双方工程师认定，属于产品质量问题，属于保修范围。乙公司拟对该批质量有问题的设备进行维修。
因设备维修需要大型吊车，乙公司在A国没有注册登记，也没有此类设备。但甲公司在A国有另外一家子公司—丙公司，该公司名下有吊车，可以完成上述维修任务。
乙公司由于某些原因，希望与甲公司签署设备租赁合同，租赁费用亦在中国境内支付，且要求甲公司开具中国境内的增值税发票。
二 | 争议焦点 |
甲公司观点：该吊车所有权不属于甲公司，甲公司无法与乙公司签署租赁合同、收取租金，更无法为乙公司开具中国增值税发票，但可以为乙公司开具甲公司A国项目部形式发票。
乙公司观点：经咨询主管税务机关，其认为乙公司无法与甲公司A国项目部签署合同，因为甲公司A国项目部不属于独立法人，即使签署合同，也是无效的，不被认可。乙公司也不能依据甲公司A国项目部开具的发票进行税前列支。
三 | 争议解决方案选择 |
方案一
吊车所有权属于丙公司，如果以丙公司名义跟乙公司签订租赁合同，无论国内母公司（甲公司）代其收取人民币还是乙公司跨境直接支付，都是合理合法的。即使乙公司可以向丙公司跨境支付当地货币，但是考虑到当地外汇管制及外汇非常匮乏的情况，且丙公司短时间内无法消化当地货币，丙公司不会同意接受当地货币。所以该方案不太可行。
方案二
甲公司跟乙公司签订合同，甲公司开具中国增值税发票给乙公司，乙公司支付人民币给甲公司。但是风险是该设备不属于甲公司，且丙公司跟甲公司属于不同的法人主体。该方案存在一定的风险。
方案三
由于甲公司跟乙公司有设备供货合同关系，现在又发生设备租赁行为，建议将两个合同应收款项进行互抵，由此规避因收取当地货币导致汇兑损失和外汇管制问题。但因甲公司与乙公司设备供货合同项下的货款已经全部支付，且该方案同样存在方案二的问题，所以该方案也不可行。
方案四
丙公司将吊车无偿提供给甲公司使用，甲公司再将吊车转租给乙公司。乙公司在中国境内支付人民币给甲公司，甲公司开具中国增值税零税率发票给丙公司。方案四是可行的。
如下图所示：
四 | 可选方案税收分析 |
从商务合同以及法律关系角度，方案四是最佳方案。现就该方案所涉及的税务问题分析如下：
（一）中国境内税务影响分析
1、甲公司
对于甲公司来说，租赁设备收取租金。所涉及的税收分析如下：
A、增值税
根据《关于全面推开营业税改征增值试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件4《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策》的规定，境内单位提供的标的物在境外使用的有形动产租赁服务免征增值税。
所以甲公司转租设备给乙公司在境外使用，在中国境内享受免征增值税的优惠政策。所以甲公司在中国境内向乙公司收取转租租金，开具增值税零税率发票。
B、企业所得税
甲公司一直亏损，该部分租金收入弥补以前年度亏损后，依然为亏损，实际无需缴纳企业所得税。
甲公司与丙公司之间的设备免费使用行为，在中国境内有无税务问题？甲公司在该业务中，仅产生租金收入，却没有相应的租金支出，在中国境内没有少交税款。如果按照关联企业之间独立交易原则，甲公司按市场公允价收取丙公司租金，租金收入与租金支出持平，甲公司该笔业务企业所得税纳税义务为零。与甲公司与丙公司免费调拨相比，甲公司在中国境内没有少确认收入，也没有少交税款。
2、丙公司
那么丙公司在中国境内有无预提所得税和增值税的纳税义务？
从中国《企业所得税法实施条例》第七条规定，来源于中国境内或境外的所得判定原则，租金所得按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定。因甲公司在A国构成了常设机构，即使免租，常规情况下丙公司不会被视同为有来源于中国的所得。当然也不排除有些人理解过于偏激，把丙公司与甲公司的免租协议，按独立交易原则进行纳税调整，将甲公司认定为实际支付方，对丙公司按公允价预提企业所得税。
依据财税财税〔2016〕36号附件4规定，标的物在境外使用的有形动产租赁服务免征增值税。丙公司作为中国非居民企业，在A国提供的设备租赁行为，同样在中国境内不具有增值税纳税义务。
综上所述，甲公司免费租赁丙公司吊车，转租给乙公司，在A国使用，从中国税法角度，仅甲公司需要在中国境内确认租赁收入缴纳企业所得税。
（二）A国纳税义务
丙公司免费租赁设备给甲公司，在A国应按公允价确认租金收入，缴纳增值税和企业所得税。
甲公司转租设备给乙公司，因为甲公司在当地构成常设机构，所以应在A国同时确认租金支出和租金收入，缴纳增值税和企业所得税。增值税可以抵扣，在转租没有加价的情况下，增值税和企业所得税实际税负为0。
乙公司在A国提供设备维修服务，如果在当地构成常设机构，需按当地规定依法纳税。
五 | 理论最佳方案以及实务操作方案选择 |
（一）理论上的最佳方案选择
根据上述分析，丙公司将吊车免费提供给甲公司使用，甲公司转租给乙公司，乙公司在中国境内支付租金，甲公司开具中国增值税零税率发票。
为了满足合同流、资金流和发票流“三流合一”的原则，需要完善以下资料：
1、合同：甲公司与丙公司签署设备租赁合同，甲公司与乙公司签署设备转租合同。
2、中国税务免税备案：需要证明租赁业务发生在境外的证明资料。就上述业务来说，需要提供甲公司与业主原签署的总包合同、甲公司与乙公司的设备供货合同、设备质量问题双方确认函、甲乙丙方分别签署的租赁合同。
（二）实务中最终选择的方案
从以上分析可以看出，采取转租行为，从中国税法的角度，不会增加税负。但因属于非常规业务，且税务机关在实务中存在理解分歧，金税三期系统也会将其归类为税务特殊关注事项。
鉴于上述原因，合同各方最终没有采取第四个方案，而是采取了如下方式：甲乙丙签署三方协议，乙公司与丙公司双方作为设备租赁合同双方，乙公司在国内支付人民币，甲公司在中国境内代收款，甲丙双方挂往来账，丙公司为乙公司开具A国当地发票。
最后之所以选择这个方案，因为只有这样处理，权责才清晰，满足了合同流、发票流一致的原则，甲公司与丙公司账面挂往来账，以后可通过其他交易冲抵上述往来账，整个交易实现了闭合。
作者：段超凤，中国电建集团国际工程有限公司
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