【本报专稿】法国数字服务税与美国301调查：税收权益及经济利益之争

　●美国对法国DST展开301调查是经济数字化输出国和输入国对税收权益、经济利益的争夺之战。

　●对我国来说，片面强调来源国税收利益或者居民国税收利益的经济数字化国际征税方案，都不利于维护税收权益。

　　北京时间7月10日，美国贸易代表办公室（简称USTR）宣布启动301条款对法国数字服务税发起调查，并公布了具体调查的程序和时间安排。一天后，法国参议院正式表决通过了“合并版”的数字服务税（简称DST）法案，该法案于7月24日经法国总统马克龙签署后，于7月25日由法国官方公布。对此，美国总统特朗普7月26日说，将对法国DST采取对等报复措施，并暗示可能拿法国葡萄酒开刀。同日，法国财政部长勒梅尔回应称，法国政府将坚持执行DST。由于美法这场跨大西洋之争将直接影响目前正在进行的经济数字化全球税改谈判，在业界引发了巨大反响。

法国数字服务税的政策概览

　　从立法程序上看，本次通过的法案是在2019年4月8日法国国民议会通过的数字服务税提案基础上，经由5月21日法国参议院表决并提出修订文本的再调整版，该版本后由法国国民议会于7月4日确定为“共同文本”，并提请7月11日参议院会议表决通过的。其立法程序近似于美国在2017年12月时，由参众两院商定最后一轮《减税与就业法案》合并文本的事项。

　　目前，从法方公布的最终文本看，法国版DST的基本税制要素包括：

　　纳税人：指以在线广告、销售数据和在线平台三类特定商业模式经营，且其价值创造同法国的用户贡献密切相关的企业。包括居民企业和非居民企业。

　　课税对象：主要包括3类。（1）通过定位法国用户为目标人群投放广告所产生的收入。（2）销售用于广告目的的个人数据所取得的收入。（3）提供点对点在线平台服务所取得的收入。同时，法案已明确课税对象暂不涵盖电子商务、通信服务、在线支付和合规的在线金融服务等业务。

　　税率：采用3%的比例税率。

　　起征点：采取“双门槛标准”，以避免对小微企业和初创公司征税。即：（1）纳入DST征税范围的企业，其采用特定商业模式来自全球范围的年销售收入应至少达到7.5亿欧元（约合57.6亿元人民币）。不到7.5亿欧元年销售收入的企业，不必缴纳DST。（2）由法国用户贡献形成价值创造产生的首笔低于2500万欧元（约合1.92亿元人民币）的销售收入不予征税。

　　扣除：在没有明确规定的情况下，法国版DST可在公司所得税税前列支扣除。同时，DST不属于所得税范畴，不适用于税收协定。

　　收入估算：据法国有关部门测算，开征DST将在2019年为法国带来约4亿欧元的税收收入，并在2020年至2022年间每年产生约6.5亿欧元的税收收入。而可能被征税的公司，除谷歌、亚马逊、脸书和苹果四家巨头科技公司外，还将包括照片墙、爱彼迎以及法国本土的Criteo等在内，涉及包括美国、英国、德国等国共计30多家公司（以美国公司为主）。

　　生效与退出：法国版DST具有追溯力，生效日期追溯至2019年1月1日。同时，立法要求财税部门按年度提交DST的实施效果报告。法方承诺，若全球就经济数字化税收规则达成的“最终共识”落地，法方将放弃DST。

美国301调查：缘起与安排

　　301调查是美国依据《1974年贸易法》第301条发起的、对有关外国立法或行政上违反协定、损害美国利益的行为采取单边行动的调查，对于经调查确定为“不公平”的做法，美方可采取提高关税、限制进口、停止有关协定等报复性措施予以反制。总的来看，美国此次针对法国数字服务税启动的301调查并非如外界所言是一个“突发”事件，而是对背后政治、经济、贸易等更多综合因素评估后实施的“针对性”回应。

　　美国政府及其参众两院的高度关注是此次301调查的启动之源。早在2019年4月3日，美国众议院筹款委员会15名共和党人在写给特朗普总统的信中，认为DST征收不符合国际税收协定的税种。4月10日，美国参议院财政委员会主席格拉斯利、众议院筹款委员会主席尼尔等人联合发表声明，再次强调美国支持OECD（经济合作与发展组织）目前正在进行的谈判，并呼吁其他国家放弃单边的、临时性措施，譬如数字服务税。

　　从全球看，欧洲和澳大利亚、新西兰等一些国家一直在考虑单边采取DST措施，以回应国内政意、民意对国际税改的强烈呼唤。不过，欧盟在今年3月初财长会议召开之后便暂时搁置了DST的讨论；意大利虽通过了相关立法，但被延长一年后生效；澳大利亚政府在此前公开征求意见后，亦放弃了单边征税的想法。相比之下，虽然英国、新西兰财政部正起草DST法案，但唯有法国走得最快。值得玩味的是，就在法国参议院表决通过DST之际，英国财政部同日（7月11日）公布了新版DST立法草案（征求意见稿）。

　　目前，从USTR通知来看，美方对法国DST启动301调查的时间安排相对紧凑：7月10日，USTR就法国DST发起301调查；8月12日，要求各方提交参加8月19日公开听证会的申请，书面评论（含有关考虑）可在8月19日前提交；8月19日，在华盛顿举行公开听证会；8月26日前，各方可在听证会后递交补充材料。USTR会在8月26日后，综合各方观点作出最终判定，研究提出反制措施以供总统特朗普决策。

从多维度、深层次视角来审视美法之争

　　时至今日，谈及DST已不能简简单单从税制设计缺陷上给出草率批判，更应从多维度、深层次视角来审视这一问题。

　　美国对法国DST展开301调查是经济数字化输出国和输入国对税收权益、经济利益的争夺之战。

　　目前，全球经济数字化发展并不平衡，美国主要是经济数字化的输出国，而包括法国在内的欧盟国家主要是经济数字化的输入国，美国的谷歌、亚马逊、苹果、脸书占领了大份额的欧洲市场，并间接促使法国本土部分传统企业走向“衰亡”。在G20（20国集团）委托OECD寻求达成全球一致的经济数字化所得税征税方案的过程中，美国已对全球作出一定让步，提出了营销型无形资产提案，同意让渡部分征税权给输入国。而法国为了维护其输入国的税收权益，一直执意开征DST。从这一层面看，美国对法国数字服务税发起301调查，实质上是美国和法国之间的税收权益争夺之战。从更深层次看，随着经济数字化的快速发展，世界主要国家数字经济占GDP（国内生产总值）的比重日益提高，经济数字化已经成为一个国家经济增长的重要引擎，经济数字化发展的速度越快、程度越高，就越有可能占领未来经济发展的制高点。美国作为经济数字化发展的全球“老大”，2018年数字经济占GDP的比重已经达到58%，全球20大互联网科技公司中，美国公司有12家。美国对法国发起301调查，其实质是经济利益争夺之战。

　　法国DST的落地或有助于以“修订的利润分配和联结度规则”为第一支柱方案的完善。

　　OECD正在推动的以“修订的利润分配和联结度规则”为第一支柱的改革，旨在解决经济数字化时代“价值创造”原则下国家间新征税权的划分问题，其中围绕“新联结度规则”的讨论，主要包括英国提出的“用户参与”提案、美国提出的“营销型无形资产”提案和印度、哥伦比亚等G24成员国提出的“显著经济存在”提案而展开的。此次法国出台的DST法案，主张的是“用户贡献”理论，其与第一支柱下英国提出的“用户参与”理论略有不同。英国主张的“用户参与”理论，强调用户的持续和积极参与是某些高度数字化经营创造价值的关键组成部分，其征税对象包括在线广告（包括社交媒体平台、搜索引擎）收入和中介服务（在线市场）收入。而“用户贡献”理论大致等同于通过数据和用户参与的双要素共同衡量价值的创造，相比更多强调用户积极参与的“用户参与”理论来说，其征税对象额外涵盖了对某些特定数据的销售收入。鉴于美国官方一直将数据、用户参与视为电力、宽带接入等“第三方投入”因素或视为用户同数字化企业之间进行的“易货贸易”，从根本上否定了数据、用户参与的价值创造的做法，并不利于最终方案的形成。因此，法国DST的落地实施或为在第一支柱“新联结度规则”的设计中充分考量用户参与、数据的新因素，在实践上给予融通性的解释力。

　　我国不能当经济数字化经济利益和税收权益争夺之战的旁观者，宜审时度势、谋定而后动。

　　我国经济数字化发展非常迅速。根据《数字中国建设发展报告（2018年）》，我国经济数字化规模在2018年达31.3万亿元，同比增长15.1%，占GDP的比重达到34.8%，经济数字化规模位居全球第二。综合现实情形和近期发展看，我国既是经济数字化的输入国，又是经济数字化的输出国。一方面，目前，我国拥有8亿多网民，是跨境货物交易的消费大国，在跨境电子商务中全球购（购买和消费海外的商品）占比较大，全球售（销售中国的商品到海外市场）占比较小。在不久的将来，随着其他国家的数字平台陆续进入我国市场，我国也将成为数字产品和服务的消费大国。另一方面，我国拥有仅次于美国的高科技数字化企业，根据美国最大风险基金KPCB公司合伙人玛丽·米克尔于2019年6月12日发布的《2018年互联网趋势》，在全球市值排名前30的互联网公司中，我国占7席，分别是阿里巴巴、腾讯、美团点评、京东、百度、网易和小米。这些数字化企业正在“走出去”，未来会逐步扩大海外市场，将输出更多的实物商品以及数字化产品和服务。因此，片面强调来源国税收利益或者居民国税收利益的经济数字化国际征税方案都不利于维护我国的税收权益。

　　必须看到的是，目前全球谈判进程中的三点变化：其一，英国“用户参与”提案、美国“营销型无形资产”提案与印度“显著经济存在”提案之间的分歧对最终方案形成的理论影响力日渐式微，OECD正试图用“市场管辖区”概念来整合三种不同主张的共性观点；其二，不同主张的新利润分配规则正向“以销售为基础”的某种简化性强、确定性高的公式化规则靠拢，此举在一定程度上必然突破现行“独立交易原则”框架，形成对部分剩余利润分配的时代新范式；其三，OECD税收政策与管理中心主任帕斯卡已于日前多场合表态，第一支柱最终共识的达成，很可能无需BEPS（税基侵蚀和利润转移）包容性框架成员达成全部共识，仅由主要国家一致性通过即可实施，且OECD暂定于今年10月向G20提交一份缩小各方分歧的统一方案。

　　考虑到美法在第一支柱立场上的较量，会直接影响全球税改的最终走向，建议我国应综合统筹国内国外两个市场，在兼顾我国长期和短期税收利益之上，加速推动有关理论和政策研究，待美法之争渐明后，适时表达我国观点，力促形成兼顾平衡、有利于我国的国际税收改革共识。

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作者：李万甫 陈琍 刘奇超，国家税务总局税收科学研究所、国家税务总局上海市浦东新区税务局

来源：中国税务报

责任编辑：张越

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