【办税厅】广告费税前扣除：不能只看发票品目
年底将至，不少企业已经开始了2019年度企业所得税汇算清缴的前期准备工作。近日，笔者发现，一些企业发生的广告费支出，在税法规定的限额内扣除，并以发票作为税前扣除凭证。其实，一些支出虽然发票品目不为“广告费”，只要属于广告费支出，并符合法定条件，也可以按照广告费支出税前扣除。
网络时代，广告的状态多种多样，其媒介早已突破了传统的电视、广播、报纸和杂志等，利用互联网等新媒体形式做广告，已经越来越普遍。
企业为宣传本企业产品或服务，经常通过第三方网络平台进行宣传，第三方网络平台收取费用，并开具发票。如果企业只是单纯地在第三方网络平台展示自己的产品或服务，明显是一种广告投放行为，发票品目也多为“广告费”。此时，企业直接按照广告费支出，在企业所得税前限额扣除即可。
不过，有一些广告比较隐蔽，例如搜索引擎或网上商城的竞价排名，就很容易造成企业的误解。企业在支付相关费用后，消费者在第三方网络平台搜索某种产品或服务时，该企业的产品或服务能够在前几位被展示，且企业支付的费用越高排名越靠前。实务中，第三方网络平台在收取相关费用后，开具的发票品目多为“技术服务费”。因为在第三方网络平台看来，企业的产品或服务能够在消费者搜索时靠前出现，是其通过技术手段实现的，因此是一种技术服务，而非广告投放。这种情况下，支付相关费用的企业在取得发票后，会按照技术服务费支出，在企业所得税前据实扣除。
但是，按照2016年9月1日起施行的《互联网广告管理暂行办法》第三条的规定，互联网广告，指通过网站、网页、互联网应用程序等互联网媒介，以文字、图片、音频、视频或者其他形式，直接或者间接地推销商品或者服务的商业广告。具体包括推销商品或者服务的含有链接的文字、图片或者视频等形式的广告；推销商品或者服务的电子邮件广告；推销商品或者服务的付费搜索广告；推销商品或者服务的商业性展示中的广告，法律、法规和规章规定经营者应当向消费者提供的信息的展示依照其规定和其他通过互联网媒介推销商品或者服务的商业广告。
据此，企业支付高额竞价排名费用，以在消费者搜索时靠前出现，其目的就是为了宣传本企业的产品或服务，显然是在为自己的产品或服务做广告。因此，虽然发票品目为“技术服务费”，但交易实质属于广告，应作为广告费支出在税前限额扣除，否则会因多扣除了费用而产生税务风险。
赞助是企业的一种常见行为，企业赞助体育比赛、演唱会、电视节目等现象在当下十分普遍。这些赞助或以场边广告牌的形式出现，或以冠名形式出现，或以官方指定产品的形式出现。受赞助方开具的发票，品目多为“赞助费”，赞助企业在支付此类费用时，账务处理中也都计入赞助费支出。
这种情况下，一些企业认为，《企业所得税法》第十条对在计算应纳税所得额时不能扣除的费用做了正列举，其中就包括了赞助支出。因此，企业取得“赞助费”发票，相应的支出就不能在企业所得税税前扣除。
但《企业所得税法实施条例》第五十四条规定，企业所得税法第十条所称赞助支出，指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。据此，不得税前扣除的赞助费，应该是与企业生产经营活动无关的赞助费，而上述赞助体育比赛、演唱会、电视节目等行为，明显具有广告性质，其发票品目虽为“赞助费”，但实际上是广告费支出，企业应按照广告费支出，在企业所得税前限额扣除。
发票对企业来说十分重要。不过，根据《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）等的规定，企业在计算企业所得税应纳税所得额时，不能仅依据发票开具的品目，来确定应按照哪类支出税前扣除。归根结底，还是要分析经济行为的业务实质，据以适用相关税收政策，避免税务风险。同时，建议企业留存好合同，广告出现的相关图像、音视频资料等作为佐证，以证明税务处理的合规性。
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本文刊发于《中国税务报》2019年11月29日B3版
作者：马泽方，国家税务总局北京市税务局
来源：中国税务报
责任编辑：张越 (010)61930078
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