【律师视点】合伙人赵晶（原海关总署政法司工作）：十问特许权使用费海关审价（三）
德衡律师集团合伙人
海关审价意义上的特许权利通常与知识产权相关，包括商标权、专利及专有技术权、著作权、分销权等。特许权使用费是否应税、如何征税是传统的海关审价难点，不仅因为商标、技术、软件等特许权利与进口货物的相关性判断存在客观困难，而且也与目前法律规范欠缺实操性、海关对外公布的指导案例有限、企业情况存在较大差异有关。
2016年3月24日，海关总署发布第20号公告，宣布自3月30日起，企业需在货物进口申报环节即向海关申明特许权使用费相关情况，使得特许权使用费问题再次被热烈讨论。本文试图避免纯粹的理论探讨，而以案例分析的形式，结合笔者的相关经验，对与特许权使用费相关的海关审价实操性问题做出总结，并提出律师意见，希望能对企业知识产权综合管理及相关货物申报提供参考。
第5问：特许权使用费应缴纳进口税时需要满足什么条件之一：何谓与货物相关？
特许权使用费案件的处理，通常要经过两个大的步骤。第一步：定性分析--确定特许权使用费是否需要征收进口税；第二步：定量分析--确定哪一部分需要计征进口税及计征的方式。
《审价办法》为定性分析提供了依据，即必须同时满足两个条件：（1）特许权使用费与货物有关；（2）特许权使用费的支付构成该货物向中华人民共和国境内销售的条件。上述两个条件必须同时满足。除了上述两个《审价办法》明确规定的条件外，还有两个隐含条件：（3）特许权使用费已被实际支付，如果仅是约定了进口方的支付义务，但并未实际支付，则暂时无需考虑纳税问题；（4）已申报的成交价格中，没有包括特许权使用费部分。《审价办法》针对不同的权利种类，又对上述两个主要条件分别进行了解释，但是针对每一个公司的不同情况，海关仍然需要谨慎的进行判断。
下面针对不同的权利种类分别进行分析：
案例：商标
H公司是境外I公司与中国某公司在中国合资成立的制药企业，主营为进口、生产、销售各类药品。H公司与I公司签署有《技术许协议》、《商标许可协议》，约定H公司应在每季度以其在境内销售收入的2%为限向I公司支付商标使用费。H公司进口货物包括两种形态，一种是原料药，经过一系列加工之后，将以I公司所有的商标进行销售；另一种是散装药，由H公司进行分装、贴附I公司所有的商标后进行销售。海关审价后认为，进口散装药部分涉及的特许权使用费需要补缴进口税。
案例分析：
《审价办法》对商标与进口货物相关的判断标准为：“1．附有商标的；2．进口后附上商标直接可以销售的；3．进口时已含有商标权，经过轻度加工后附上商标即可以销售的。”其中，附有商标和进口后附上商标即可销售比较容易理解，进行一般判断即可。需要特别辨别的是第3点，企业和海关对“轻度加工”的认定可能存在不同观点。
《审价办法》对轻度加工的定义指“稀释、混合、分类、简单装配、再包装或者其他类似加工。”可以理解为货物加工后，物理、化学性状并没有发生实质性性改变。我们以此定义来衡量H公司对进口货物加工程序：原料药即成品药品制剂的原材料，一般形态为粉末、结晶、浸膏等，病人无法直接服用；散装药则已经具备了成品药品的形态，病人可以直接服用。也就是说，从原料药到成品药，因其加工过程并非简单的稀释、混合等操作，故不属于简单加工，因此不符合《审价办法》的规定的条件，海关决定不予补征是正确的(但请企业注意，排除了商标的问题，海关还可能关心原料药是否与技术相关)。而散装药则已经完全具备了成品药的性状和功能，H公司所进行的加工仅是将散装状态制成可供销售的状态，一般分包装工作，因此属于“轻度加工”，这部分药品涉及的商标许可费用，是需要补缴进口税的。
本案情况多和药品、食品、化妆品、化工品相关。如果涉及设备或零件，简单加工的定义多以直接组装、包装为标志。
案例：专利及专有技术
J公司与境外无关第三方K公司签订《货物采购合同》，合同约定K公司向J公司销售某化工品生产设备及零件，同时约定，卖方向买方提供设备的工艺设计说明，并授权买方使用其专有技术诀窍，还将针对销售的货物提供技术服务与技术培训。J公司进口货物包括几大类：（1）K公司出产的生产设备的关键部分；（2）K公司为J公司购买并转售给J公司的普通通用设备和零件；（3）J公司根据K公司提供的工艺设计说明要求，自行从非K公司的境内外公司购买的、符合设备需求的零部件。经审核，海关对（1）（3）部分补征了关税。
案例分析：
《审价办法》对专利与专有技术与进口货物相关的判断标准为：“1．含有专利或者专有技术的；2．用专利方法或者专有技术生产的；3．为实施专利或者专有技术而专门设计或者制造的。”
对企业的关务、财务或者法务人员而言，阅读诸如权利说明书、图纸等技术文件是十分困难的，对海关人员也是难题，因此建议企业技术、生产人员参与到案件处理过程中来，利用对本企业情况更加熟悉的优势，与海关充分研讨，对货物和技术的连接程度进行专业判断。本案中，K公司出产的设备关键件因含有授权技术而被认定为与特许权使用费相关，符合《审价办法》规定的第1个标准；而K公司代J公司进行的国外采购，因为仅是通用零件，与授权技术无直接关联，因此不符合任何一个标准，可以被排除；J公司根据K公司提供的技术工艺要求，向无关第三方采购的货物，这部分货物含有了K公司授权J公司使用的技术，且是专门为实现许可技术而设计，因此符合第1、3项标准。
上述标准中，第3点要格外关注，因为该条容易被扩大解释，企业要牢牢把握“专门设计或者制造”这一标准，避免没有特异性的货物被认为与特许权相关；同时，这一点通常又会与“协助”相关，实践中，即使不拿特许权使用费标准进行审查，海关也可以用买方协助的标准来确定企业是否需要补缴进口税。
案例：软件等著作权
L公司系其母公司在中国成立的外商独资企业，与其母公司签署有《技术支持和许可协议》，并向其母公司支付特许权使用费。L公司从其母公司进口电力控制装置的关键电路板和主要零部件，经过装配、调试并加载相关程序后，组成继电保护装置成品对外销售。母公司向L公司提供的技术支持包括：技术秘密及文件资料，如软件、设备装配手册、图纸、测试流程、检测方式等。其中，最终加载在产品中的特定软件程序，由L公司从集团公司网络系统中下载。
案例分析：
《审价办法》对软件等著作权与进口货物相关的判断标准为“1．含有软件、文字、乐曲、图片、图像或者其他类似内容的进口货物，包括磁带、磁盘、光盘或者其他类似载体的形式；2．含有其他享有著作权内容的进口货物。”
实践中，比较容易被海关关注的是软件的著作权与货物相关的情况。一般掌握的标准是：软件系为运行进口设备特别设计，是专属软件，而非通用软件。案例5中，海关对L公司软件涉及特许权使用费补征进口税的逻辑是：L公司从集团公司网络系统中下载的软件被加载在设备中，目的是使进口的关键零件（电路板）拥有运行的能力，如果没有软件的支持，则电路板就不具备使用价值，因此电路板进口时，已经包含了相关的软件。
从本案例可以看出，判断软件与进口货物之间的关联性，是有一定难度的，需要对进口货物的技术特性及软件的用途进行谨慎分析。尤其是要区别软件到底是使用在进口零件之上，还是最后的成品之上，需要企业充分收集证据，以支持自己的主张。
律师观点：海关对特许权使用费进行征税，是基于其与进口货物相关性的考虑，而非技术贸易本身。因此，在处理特许权使用费案件时，企业应紧紧抓住“相关性”这一根本。但不可否认的是，在很多情况下，“相关性”并非仅依据肉眼即可判断，或书面文件直接明确记载。与此同时，《审价办法》的规定也并非具有百分之百的操作性，“推导”逻辑被海关经常使用，尤其是涉及设计技术、软件的时候。基于以上原因，建议企业在应对海关的特许权使用费质疑时，切勿简单承认或反驳海关的观点，而是要充分调动本公司和许可方的资源，尤其是技术人员的力量，将“举证”这一权利和义务充分用尽。
第6问：特许权使用费应缴纳进口税时需要满足什么条件之二：何谓销售条件？
《审价办法》对“销售条件”的规定是“买方不支付特许权使用费则不能购得进口货物，或者买方不支付特许权使用费则该货物不能以合同议定的条件成交的”。
如果货物销售合同中有诸如“如买方不支付商标费，该销售合同将自动废止”等条款，则可轻易判断特许权使用费的支付构成货物销售条件。但实践中，企业的货物销售合同与特许权许可合同通常是分别签订的，条款之间并没有明显的关联，且履行合同的节奏和方式也有所区别。因此，特许权使用费的支付是否构成货物的销售条件，很少有直接的证据支持，海关主要以货物销售合同或特许权许可合同内容所呈现的交易背景以及合同实际履行情况为依据来判断。也就是说，更多的情况是推论得出的结论，而推论的逻辑在现有的法律法规中是没有规定的，海关对此具有很大的自由裁量权，其常见的推论逻辑包括：
（1）如果不支付特许权使用费（如软件使用费），则购买的货物不能使用，如果不能使用则企业不需要购买货物，因此支付特许权使用费是条件。
（2）如果要进行生产就必须获得技术许可，如果不获得技术许可，则即使采购货物也无法使用，因此支付特许权使用费是条件。
律师观点：有关销售条件，《审价办法》使用的文字是买方不支付特许权使用费则“不能”购得进口货物，或“不能”以合同议定的条件成交，但现实中很少有企业的销售合同或特许权许可合同中有如此明确的约定。因此海关在运用这个条件时，更多的会关注交易的背景，以及货物买卖的过程，特许权转让方或许可方是否具有控制力和影响力。但海关的观点并非是完全站得住脚的，比如“不能买”和“不需买”就是不同的概念，上文中海关的逻辑是否正确非常值得商榷。因此，企业在审视甚至对抗海关对这一条件的认定时，不仅要准备实体证据，同时还要尝试对抗海关的理论逻辑。但也正是因为没有法律明确规定，对抗是否能够成功，实难有定论。
（本文篇幅较长，故将用五期连载，未完待续，敬请期待。）
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赵晶律师
■ 作者简介
赵晶，德衡律师集团合伙人。赵晶律师曾在海关总署政法司、中国电子口岸数据中心、乌鲁木齐海关等海关系统机构工作，后在以海关事务、税务咨询为主营业务的咨询公司中任职至高级经理。赵律师在为进出口企业提供服务方面经验尤为突出，其服务包括关税筹划、进出口流程设计、相关商务协议的起草和审核、关务风险评估、与海关进行价格、归类磋商、协助企业应对海关稽查、海关行政处罚案件代理、刑事案件代理、国际贸易纠纷代理等。
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