新准则IFRS9如何影响银行资本监管？
原创声明 | 本文作者为山东城商行联盟 任远、牛晨。欢迎个人转发，谢绝媒体、公众号或网站未经授权转载。
一、新金融工具准则综述
2017年我国财政部发布了《企业会计准则第22号金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号金融资产转移》和《企业会计准则第24号套期会计》，此三项准则的发布拉开了我国新旧金融工具准则切换的序幕。根据准则要求，在国外上市的企业须在2018年1月1日切换新准则，其他境内上市的企业须在2019年1月1日切换新准则，非上市公司须在2021年1月1日切换新准则（实施时间表见下表）。
实施时间 | 实施企业 | 银行数量 |
2018年1月1日 | （1）境内外同时上市的企业 （2）境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报告的企业 | 29家 |
2019年1月1日 | 境内上市企业 | 19家 |
2021年1月1日 | 非上市企业 | 3000+家 |
新准则的实施是具有一定历史背景的，需要追溯到2008年金融危机。2008年全球金融危机的爆发，使政府意识到在旧准则下，各金融机构分类太随意、减值计提不充足的问题，使得对风险的预估不充足。于是，G20国集团要求国际会计准则理事会加紧修订金融工具等会计准则。2014年，国际会计准则理事会正式发布《国际财务报告准则第9号——金融工具》（IFRS 9），确定于2018年开始实施。我国根据《国际财务报告准则第9号——金融工具》的内容结合我国国情修订了我国《企业会计准则》。
针对银行业，银行是本次新金融工具准则实施的主力军。从数量上来看，除了少数已上市银行已经实施新金融工具准则外，大部分银行需要在2021年1月1日实施新金融工具准则，主要集中在城商行、农商行、农信社、村镇银行的队伍中。新准则的实施将对银行的管理提出了更高的要求，本文将主要介绍新准则实施对银行资本管理的影响。
二、金融资产分类对于银行资本监管影响分析
（一）金融资产分类逻辑
为了解决旧准则下分类太随意的问题，新准则引入了业务模式测试和合同现金流量测试(SPPI)，使金融资产在分类环节变的更加客观。基于业务模式测试和合同现金流量测试，将金融资产划分为以下三类：
1.以摊余成本计量的金融资产；
2.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产；
3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
（1）业务模式测试和合同现金流量测试
业务模式测试，是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业务模式决定企业所管理金融资产现金流量的来源是收取合同现金流量、出售金融资产还是两者兼有。
合同现金流量测试，是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性。所谓通过合同现金流量测试，即其合同现金流量特征应当与基本借贷安排相一致，也就是相关金融资产在特定日期产生的合同现金流量仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。
（2）以摊余成本计量的金融资产
当业务模式测试为以收取合同现金流量为目标；合同现金流量测试中合同未来特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付时，此类金融资产将分类至以摊余成本计量，常见科目有贷款及垫款、债权投资等。
（3）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产
当业务模式测试为以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标；合同现金流量测试中合同未来特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付时，此类金融资产将分类至以公允价值计量且其变动计入其他综合收益计量，常见科目有其他债券投资等。
（4）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
当金融资产不满足上述两种分类时，将分类至以公允价值计量且其变动计入当期损益计量，常见的科目有交易性金融资产等。
（5）管理层选择权
1、权益工具投资往往因不能通过合同现金流量测试分类在以公允价值计量且其变动计入当期损益中计量。然而，在初始确认时，管理层可行使选择权将非交易性的权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益中核算，该指定一经做出，不得撤销。
2、在初始确认时，为了消除或显著减少会计错配的情况，为了提供更相关的会计信息，企业可以行使选择权将该类金融资产分类至以公允价值计量且其变动计入当期损益中计量。
金融资产分类如下图所示：
（二）银行账簿、交易账簿划分逻辑
不同于金融资产按照SPPI测试和业务逻辑进行分类，监管对于银行账簿与交易账簿的划分更多考虑银行自身的持有目的。按照《商业银行资本管理办法》第八十三条的规定 “本办法所称交易账户包括为交易目的或对冲交易账户其它项目的风险而持有的金融工具和商品头寸。
前款所称为交易目的而持有的头寸是指短期内有目的地持有以便出售，或从实际或预期的短期价格波动中获利，或锁定套利的头寸，包括自营业务、做市业务和为执行客户买卖委托的代客业务而持有的头寸。交易账户中的金融工具和商品头寸原则上还应满足以下条件：
（一）在交易方面不受任何限制，可以随时平盘。
（二）能够完全对冲以规避风险。
（三）能够准确估值。
（四）能够进行积极的管理。”
所以，监管对于商业银行交易账簿的划分首先必须以交易为目的，这和金融资产分类里面的业务模式分类较为相似。除以交易为目的之外，还应该满足随时平盘、准确估值、积极管理等要求。
（三）金融资产分类对于账簿划分影响
对比金融资产分类与银行、交易账簿的划分规则，两者既有区别又有联系。大部分标准化的金融产品，例如债券、票据、基金等等，如果在金融资产分类时划分到交易性金融资产，同样满足交易账簿的划分规则。但是像衍生品及非标准化的金融资产这种不容易随时交易的平盘的金融资产，虽然划分到交易性金融资产，但不满足交易账簿的划分规则。
对于大中型银行，由于资产的复杂性，大都会有金融资产分类及银行账簿划分两条业务线，彼此相互独立。但是对于大部分中小银行来说，多是以金融资产分类的结果映射交易账簿的结果。即交易性金融资产映射为交易账簿，其余金融资产映射为银行账簿。
（四）账户划分对于风险加权资产影响
针对已经在境内外上市的商业银行进行分析，变化最大的就是交易性金融资产，样本平均由7%增长到15%。而对于城商行、农商行这样中小银行，交易性金融资产由3%增长到25%，增长十分巨大。
上文所述，很多中小银行直接用金融资产分类结果映射交易账簿划分结果，如果按照已上市银行的分类结果，未上市银行2021年的交易性资产会有大量的增长，直接导致交易账簿内的金融资产大量增加。
如果交易账簿内的资产增加，带来的最大问题便是风险加权资产的增加，占用更多的资本，在其他条件保持不变的情况下，最终导致资本充足率的降低。
银行账簿下的利率资产，只需要信用风险加权资产，权重法下信用风险加权资产等于该资产的风险暴露乘以交易对手所对应的风险权重。而在交易账簿下的资产，需要计量市场风险加权资产，市场风险加权资产由一般利率风险和特定利率风险组成。
特定风险资本计提比率如下图：
类别 | 发行主体外部评级 | 特定市场风险资本计提比率 |
政府证券 | AA-以上（含AA-） | 0% |
A+ 至 BBB- （含BBB-） | 0.25% (剩余期限不超过6个月) | |
1.00% (剩余期限为6至24个月) | ||
1.60% (剩余期限为24个月以上) | ||
BB+ 至 B-（含B-） | 8.00% | |
B-以下 | 12.00% | |
未评级 | 8.00% | |
合格证券 | BB+以上（不含BB+） | 0.25% (剩余期限不超过6个月) |
1.00% (剩余期限为6至24个月) | ||
1.60% (剩余期限为24个月以上) | ||
其它 | 外部评级为BB+以下（含）的证券以及未评级证券的资本计提比率为证券主体所适用的信用风险权重除以12.5，风险权重见本办法附件2。 |
从上述表述来看，交易账簿中的利率资产会比银行账簿中利率资产多计量一部分一般利率风险。为更加清晰的介绍此概念，详见例1.
例1：某银行持有面值为1亿的AAA国债，面值为1亿的AAA银行债以及面值为1亿的未评级公司债。已知，国债风险权重为0、银行债的风险权重25%，一般公司债的风险权重为100%。假设所有债权的市值和面值相等，期限均为1年。
对于同样的债券，相对于划分银行账簿来说，交易账簿内的风险加权资产多计量1.375亿元。（该结果仅以上述数据为例，对于商业银行具体影响还需考虑债券评级、交易对手权重等影响）
三、预期信用损失对于银行资本监管影响分析
（一）预期信用损失计算逻辑
为了解决旧准则下减值计提不充足的问题，新准则另一个大的改变就是引入了预期信用损失模型计算金融资产的减值。准则要求，在资产账面价值确认时即考虑未来预期损失，并在资产存续期内持续考虑预期信用损失。同时，更加强调对风险的前瞻性判断，解决了旧准则顺周期的缺陷。
新准则下，分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产将进行减值的计算。银行将根据预期信用损失模型，以确定的资产范围划分三个阶段，然后计算每个阶段对应的损失。根据已实施银行的报表，绝大多数银行将因预期信用损失模型的使用增加准备金的计提。
（1）阶段划分及计量。
一般情况下，银行应当分析影响阶段划分的因素，主要包括五级分类、逾期天数、评级变化、预警信息等，在每个资产负债表日评估相关金融工具的信用风险自初始确认后是否已显著增加，可将金融工具发生信用减值的过程分为三个阶段，分别是信用风险自初始确认后未显著增加、信用风险自初始确认后已显著增加但尚未发生信用减值和已发生信用减值三个阶段。
对于一阶段信用风险自初始确认后未显著增加的金融资产，银行应按照未来12个月的预期信用损失计量损失准备。对于二阶段信用风险自初始确认后已显著增加但尚未发生信用减值的资产，银行应按照该工具整个存续期的预期信用损失计量损失准备。对于三阶段已发生信用减值的资产，银行应按照该工具整个存续期的预期信用损失计量损失准备。主要计算过程如下图所示：
ECL:预期信用损失，PD:违约概率，MPD:边际违约概率，EAD:违约风险敞口，LGD:违约损失率
（2） 测算范围
新准则对于减值计提的影响不仅反映在深度上，在广度上也有所体现，包括存放同业、表外业务、贷款承诺等将出现在减值计算的队列中。下表为新旧准则下减值范围的对比，将会直观的看到新准则下减值计算的范围增加。
新准则 | 旧准则 |
信贷类产品 票据贴现 应收款项类投资 持有至到期投资 存放同业 拆出资金 买入返售 不可撤销的贷款承诺 信用卡表外未使用额度 保函、信用证 对外担保 黄金租赁等 | 信贷类产品 票据贴现 部分表外业务（银行承兑汇票） 应收款项类投资 |
（二）信用减值损失明年预期
上文中提到大部分已实施新准则的银行将因新准则的实施增加减值准备的计提，这将会是后期实施新准则的银行普遍面临的事情。根据已实施行的报表数据来分析，目前已实施行平均的减值准备增提比率在10%以上，且对净资产负面的影响约在1.5%左右。与此同时，2021年面临准则实施的银行主要是城商行、农商行、农信社及村镇银行，在资产质量及管理水平上与目前已实施行存在一定的差距，加上新冠肺炎对经济的冲击，2021年准则切换更高比例的减值增提将成为大概率事件。
（三）信用减值预期对于资本的影响
我国商业银行资本包括核心一级资本、其它一级资本以及二级资本。
在新、旧准则转换时点，新金融工具准则对于资本的影响主要有以下两个方面：
（1）信用减值增加对于核心一级资本的影响
在新、旧转换时点，信用减值的增加会直接冲减未分配利润，导致核心一级资本的减少。根据已经上市银行的年报分析，首次实施新金融工具准则后，一级资本中的未分配利润会降低2%左右。
样本类型 | 样本数量* | 首次实施新金融工具准则净资产变动 | |
大型国有银行 | 6 | -1.7% | |
全国性股份制银行 | 9 | -2.0% | |
城商行及农商行 | 24 | -1.1% | |
样本银行平均 | 加权平均* | 39 | -1.8% |
算数平均 | -1.1% |
由于上市银行资产质量相对较好，当初切换时点也没有外部宏观环境的影响。对于还未上市的银行，由于资产质量较差再加上受疫情以及贸易战的影响，信用减值会有更多的增加，最终导致核心一级资本有较大的减少。
（2）信用减值增加对于超额贷款损失准备的影响
商业银行采用权重法计量信用风险加权资产的，超额贷款损失准备可计入二级资本，但不得超过信用风险加权资产的1.25%。
前款所称超额贷款损失准备是指商业银行实际计提的贷款损失准备超过最低要求的部分。贷款损失准备最低要求指100%拨备覆盖率对应的贷款损失准备和应计提的贷款损失专项准备两者中的较大者。
新、旧准则切换时点，贷款的五级分类不变，100%拨备覆盖率对应的贷款损失准备不变。按照新准则的预期，多计提的贷款损失准备会增加二级资本中超额贷款损失准备的数量，但不得超过信用风险加权资产的1.25%。
模拟计算2：
某商业银行核心一级资本200亿，其中实收资本100亿，未分配利润100亿，风险加权资产1667亿，不良贷款50亿，贷款损失准备75亿，拨备覆盖率150%，超额贷款损失准备25亿，超额贷款损失准备占风险加权资产超过1.25%，风险加权资产超过的1.25%=20.8亿计入二级资本。该银行一级资本充足率=200/1667=12%，资本充足率=（200+20.8）/1667=13.24%
新、旧准则转换日，贷款损失准备多计提15亿，达到90亿，直接从未分配利润冲减，超额贷款损失准备为40亿，高于风险加权资产的1.25%，超额贷款损失准备可计入二级资本部分仍为20.8亿。该银行一级资本充足率=185/1667=11.1%，资本充足率=（200+20.8）/1667=12.3%.
（四） 信用减值预期对于风险加权资产（RWA）的影响
新准则下预期信用损失对于资本的影响之外，还会对风险加权资产产生影响。上文说到，风险加权资产=资产的风险暴露*风险权重，其中风险暴露=账面价值-减值准备。如果信用减值准备计提增加，一个利好的方面便是风险暴露的减少，最终导致风险加权资产的减少。
四、新金融工具准则对于资本监管影响综述
（一） 对于资本充足率的影响
综上所述，新金融工具准则的实施对于银行监管的资本充足率有全面影响，一是金融资产分类结果可能直接导致银行账簿与交易账簿的划分，导致交易账簿内的金融资产增加，最终影响风险加权资产。二是预期信用损失的计提，会通过未分配利润及超额贷款损失准备影响一级资本及二级资本，并且会通过风险暴露的计量影响风险加权资产。
对于2021年将要实施新金融工具准则的商业银行来说，大概率会对资本充足率产生负面影响。
（二）对于其他监管限制的影响
（1）大额风险暴露的监管影响
根据《商业银行大额风险暴露管理办法》规定，商业银行大额风险暴露的监管限制是以一级资本净额为基准，非同业单一客户风险暴露不得超过一级资本净额的15%并且贷款余额不得超过资本净额的10%，非同业集团客户风险暴露不得超过一级资本净额20%，同业单一及同业集团客户的风险暴露不得超过一级资本净额的25%。如果新准则造成一级资本净额的减少，可能会影响大额风险暴露客户的监管限额。
商业银行在实施新准则前应该主动评估新准则实施对于大额风险暴露监管限额的影响。
（2）关联方交易情况
按照《商业银行股权管理暂行办法》的规定，商业银行对主要股东或其控股股东、实际控制人、关联方、一致行动人、最终受益人等单个主体的授信余额不得超过商业银行资本净额的百分之十。商业银行对单个主要股东及其控股股东、实际控制人、关联方、一致行动人、最终受益人的合计授信余额不得超过商业银行资本净额的百分之十五。
商业银行在实施新准则前应该主动评估新准则实施对于关联方交易情况监管限额的影响。
（3）杠杆率
根据《商业银行杠杆率管理办法》的规定， 商业银行并表和未并表的杠杆率均不得低于4%。杠杆率是指商业银行持有的、符合有关规定的一级资本净额与商业银行调整后的表内外资产余额的比率。
商业银行在实施新准则前应该主动评估新准则实施对于杠杆率监管限额的影响。
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讲师A
毕业于英国南安普顿大学国际银行学与金融学研究专业，曾就职于国内知名券商。主导或参与多家商业银行的RWA及资本计量系统建设项目和运营，另外参加多家商业银行的大额风险暴露管理项目。
讲师B
经济学硕士，多年商业银行巴塞尔协议咨询及系统实施经验，FRM,CFA Level 3 candidate。擅长巴塞尔协议研究、内部评级法、信用风险缓释、大额风险暴露、1104报表等方向。
讲师C
会计学硕士，10年银行从业经历，全面风险管理、资本管理、财务管理经验丰富。曾参与新资本协议实施，RWA及资本计量系统建设等项目。
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12年银行全面风险管理体系咨询以及系统建设从业经验，曾参与过多家商业银行的全面风险管理系统的咨询和建设工作，有丰富的中小银行全面风险管理体系建设经验。
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多年商业银行风险管理咨询经验，致力于风险加权资产及资本计量工作，且有多家银行的资本计量项目经验。
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在金融机构风险管理咨询服务领域有多年的工作经验，主要负责为客户提供金融行业巴塞尔新资本协议、信用风险管理等服务，目前负责多家银行同期开展非零售内评系统需求分析和系统上线工作。
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课程大纲
第一讲 巴塞尔协议发展历史
一、巴塞尔协议发展的背景
二、中国实施巴塞尔协议的背景
第二讲《商业银行资本管理办法》
一、资本充足率介绍及计算方法
1、资本充足率概念
2、资本充足率的计算范围
3、资本充足率的计算方法
二、资本的概念
1、商业银行资本框架介绍
2、资本属性及合格性标准
3、浅析商业银行资本现状
4、资本补充建议
三、权重法信用风险加权资产
1、一般信用风险计量
2、交易对手信用风险计量
3、资产证券化信用风险计量
4、专业贷款信用风险计量
四、内评法信用风险加权资产
1、内评法RWA计量概述
2、关键参数计量
3、内评法RWA计量实战
4、内评法与标准法差异
五、市场风险及操作风险加权资产
1、市场风险加权资产计量
2、操作风险加权资产计量
六、信用风险缓释
1、信用风险缓释的概念
2、信用风险缓释合格性认定
3、信用风险缓释分配与计量
七、国内外资本监管比较
1、国外资本监管案例
2、外资银行资本充足率监管比较研究
八、零售内部评级法
1、零售内评法介绍
2、零售评分卡介绍
3、零售分池模型介绍
4、零售内评模型应用方案
5、零售支持体系建设
6、模型持续监控机制
九、非零售内部评级法
1、非零售内部评级体系介绍
2、非零售内部评级模型开发
3、非零售内部评级模型应用
十、资本管理应用
1、监管制度及要求
2、风险偏好应用
3、风险评估应用
4、资本规划应用
5、压力测试应用
6、ICCAP报告
第三讲 其他基于巴塞尔协议的风险管理
一、 IFRS9-新金融会计准则
1、金融资产的分类
2、预期损失模型
二、大额风险暴露管理
1、大额风险暴露介绍
2、风险暴露计量
三、流动性风险管理
1、流动性风险监管背景
2、流动性风险定义
3、如何管理流动性风险
四、日间流动性风险管理与杠杆率
1、日间流动性管理概念
2、日间流动性管理事件分析
3、杠杆率介绍
五、银行账簿利率风险
1、银行账簿利率风险概述
2、银行账簿利率风险管理实务
第四讲 巴塞尔协议1104报表体系
一、资本充足率报表（G4）
1、报表框架介绍
2、资本报表填报
3、风险加权资产报表填报
二、大额风险暴露报表（G14）
1、大额风险暴露报表介绍
2、大额风险暴露填报示例分析
三、流动性风险及银行账簿利率风险
1、流动性与银行账簿利率风险监管报表及指标综述
2、流动性风险监管报表填报规则及指标分析
3、银行账簿利率风险监管报表填报规则及指标分析
四、押品管理报表（G13）
1、押品管理报表介绍
2、押品估值方法介绍
第五讲 巴塞尔协议未来的发展
《巴塞尔协议三最终版》讲解与分析
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