疫情当前，从四大到国内百强所，这3000多人都说了什么？

Original 联合调研组中国会计报 2022-10-05

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新冠肺炎疫情对会计师事务所年报审计工作影响的

调查分析报告

一、引言

2020年初，我国突然爆发了新冠肺炎疫情（下称“疫情”），全国实行了最严格的防控措施，包括停工、停业、停课；对人员流动进行控制；实施交通卫生检疫管理等。疫情的发生对我国社会经济生活的各个方面都产生了重大影响。

对于注册会计师行业来说，疫情发生的时间正是会计师事务所（下称“事务所”）年报审计期间，事务所的工作原本就时间紧任务重，各地针对疫情的防控措施使得注册会计师的年报审计工作受到了很多限制。

本次疫情对事务所以及年报审计工作产生了哪些影响？事务所采取了哪些应对措施？这些应对措施能否解决问题？还有哪些需要迫切解决的问题？需要哪些政策支持？这些问题被监管层、事务所和学术界广泛关注。

为此，中央财经大学与中国会计报联合开展关于疫情对事务所及其审计行为影响的调查研究，一方面希望了解在当前疫情下各事务所的复工以及审计工作进展情况，分析疫情对年报审计工作的影响；另一方面，亦希望通过本次研究给监管层的政策制定提供直接经验证据支持。我们注意到，突发疫情不仅给事务所带来重大影响，同时也对事务所进行了一次压力测试，不同类别的事务所受到疫情影响的程度有明显差异。本调查也针对各类型事务所受到影响差异的原因进行了分析，基于此，对事务所加强管理、提高风险应对能力提出了建议。

二、调查样本与问卷

本次调研由中央财经大学与中国会计报联合开展，采用问卷调查的方式进行。在问卷设计阶段，团队成员对多位来自于各类事务所的合伙人、高级审计经理进行了深度访谈，并在问卷设计过程中多次征求访谈对象的专业意见，对问卷进行多次修改，力图保证问卷设计的合理性。本次调查问卷于2020年2月23日和24日两天通过腾讯问卷软件推送并回收问卷，共收到来自除澳门特别行政区和台湾省之外32个省市及地区的问卷3097份，剔除空白问卷和填写不完整的问卷，有效问卷2881份。在受访者中，男性1264人，女性1617人；低于30岁的受访者占比43.18%，30-39岁的受访者占45.19%；从业年限在5年以内的样本最多，占比为42.59%，在10-19年间的占比为22.15%，从业5-9年和20年以上的大约为17%。受访者处于湖北省的有687人，占全样本的23.85%,来自广东、河南、浙江、湖南、安徽、江西、北京和上海等受疫情影响严重的省市的受访者为1613人，占全样本的55.95%。样本涵盖了湖北疫区以及疫情比较严重的省份。在国际四大事务所（下称“国际四大所”）工作的受访者为386人，占全样本的13.40%，来自国内前十大事务所（下称“国内前十所”）的受访者897人，占全样本的31.13%，来自国内不含前十大所的百强所（下称“国内百强所”）的受访者495人，占全样本的17.18%，来自上述事务所之外的事务所（下称“国内其他所”）的受访者为1103人。受访者覆盖了国内各类事务所。

三、疫情对事务所复工的影响及原因分析

本调查首先了解了疫情对事务所复工情况的影响，包括现场复工情况和线上复工情况，以及复工情况对审计工作的影响。

（一）事务所的现场复工情况

总体来讲，疫情对事务所当前的现场复工情况影响非常大，只有24.93%的受访者认为事务所或所在部门的复工率超过了50%，有63.55%的受访者认为事务所或部门的现场复工率低于30%。

从事务所的类型来看，事务所的现场复工率与事务所的实力呈现出正相关关系：国际四大的现场复工率最高，有40%的国际四大受访者认为他们的现场复工率超过了50%（国内前十所该数据为28.1%，国内百强所该数据为22.63%）,30%的受访者认为其现场复工率超过了80%（国内前十所该数据为17.84%，国内百强所该数据为11.92%）；而国内其他所只有18.21%的受访者认为其具有超过50%的现场复工率。

不同区域的事务所现场复工的情况显示，作为本次疫情的重灾区，湖北省的现场复工率很低，其他省份事务所的现场复工情况尽管好于湖北，但也处于较低水平。

（二）事务所线上复工情况

不少事务所都是通过线上方式开展审计工作，我们进一步研究事务所的线上复工情况。首先，关注不同的事务所线上复工的差异性，结果见图1。国际四大事务所的线上复工比例最高，而国内其他事务所的线上复工比例最低。结合前述数据，可以看出无论现场复工还是线上复工情况，国际四大所均远好于国内所，国内前十所好于百强所，国内百强所好于国内其他所。

由于远程审计技术发展并不充分，线上办公不一定能够很好完成审计工作，我们对采取线上审计方式和现场审计方式相比带来的困难进行了调查，结果见图2。按照受访者回复的数量排序，线上审计的困难之处有：审计资料难以获取（77.33%）、一些重要的审计程序不能执行（74.42%）、沟通不畅（61.82%）、进度不能保证（56.23%）、客户难以配合（44.91%）以及其他（3.16%）。上述困难的存在，加上事务所现场复工比例低，势必导致审计工作进度比原计划滞后。

（三）疫情对事务所的整体影响

我们进一步调研了本次疫情对于事务所的整体影响，结果如图3所示。从总体来说，影响最大的前6项分别是审计质量降低、年报无法及时披露的风险、审计风险提高、事务所收入降低、项目审计工作量增加以及员工收入降低。特别引起我们注意的是，湖北地区的受访者将员工收入降低排在首位，而其他地区的受访者排在前四项重要的影响后果中均不包含此项。

国内前十所和国内百强所的特征基本一致，都认为影响最大的方面是年报无法按时披露带来的监管风险，都认为疫情会导致事务所审计质量监督效率和效果降低；国际四大所则认为疫情对事务所审计质量监督效率和效果降低的影响最大；三者都认为疫情会带来审计风险提高。但是国际四大所受访者选此选项的比例明显低于国内前十所和国内百强所，显然国际四大所对其内部的风险管控能力更有自信。值得注意的是，虽然大家都认为疫情会使年报无法按时披露带来的监管风险增加，会使事务所审计质量监督效率和效果降低，但是国际四大所、国内前十所及国内百强所在此两个选项上的比例明显拉开了差距。这组数据表明国内前十所及国内百强所与国际四大所在事务所内部的整体管理水平和项目管理水平有一定的距离。

项目审计工作量增加也是一个值得关注的问题。疫情发生后，期后事项的审计、客户持续经营能力的审计等都会给审计人员带来额外的工作量，四大所的人员对这一点更为敏感。

事务所规模越小，审计客户流失、员工流动性增大、员工收入降低的风险越大。疫情对中小企业的影响大于对大企业的影响。另外，疫情也可能带来客户流动，国内其他所担忧因此会导致事务所收入下降；相应地，国内其他所也较多地担心员工流动性增大、员工收入降低等风险。

四、疫情对审计项目的影响

接下来我们调查分析了本次疫情对事务所审计行为的影响，包括3个方面，分别是：项目审计计划是否调整、项目审计工作进度以及项目审计报告出具时间。

（一）疫情对事务所审计项目计划调整的影响

数据显示，审计人员调整了审计计划的占比高达67.75%,说明事务所在积极应对疫情带来的影响，也说明审计计划的调整是审计人员应对疫情比较普遍的手段。

（二）疫情对审计项目进度的影响

数据显示，80.22%的受访者认为受疫情影响项目进度存在滞后，19.78%的受访者认为疫情没有影响项目的进度。为了了解影响审计项目进度滞后的因素，我们做了进一步分析，着重分析了客户所属行业、客户及其重要分部所在地区、客户信息化程度、是否新客户等几个因素对审计项目进度滞后的影响。

1.客户所在行业对审计项目进度的影响。

客户所在行业对审计项目进度滞后的影响见图4。从图4中可以看出，几乎所有行业（按照证监会的行业分类划分）都会因疫情的影响致使审计项目进度滞后（61.59%-86.95%）。从理论上看，当被审计单位信息化程度高，远程审计可以部分替代现场审计（如互联网相关行业、金融行业、餐饮、零售、酒店等存在海量交易数据的被审计单位，可以提供完整的交易业务系统数据，比较适合远程审计）时，审计项目进度滞后的情况应该好于其他不适合远程审计的项目。数据显示，金融业及科学研究和技术服务业这两个行业审计项目进度滞后的比例最低，符合我们的预期，排在其后的是住宿和餐饮业，采矿业，信息传输、软件和交通运输、仓储和邮政业信息技术服务业；受疫情影响，审计项目进度滞后最为严重的行业依次为：综合，水利、环境和公共设施管理业，交通运输、仓储和邮政业，房地产业，制造业。总的来说，在突发疫情下，行业特性会对审计项目进度有影响，我们认为越是资产较重的行业，越是信息化程度低的行业，其线上审计越不能替代现场审计，审计项目进度越受影响。

2.审计人员所在区域对审计项目进度的影响。

数据显示，湖北地区的审计人员项目进度滞后的比例高达93.30%，而位于疫情较为严重、管控比较严格区域的审计人员项目进度滞后的比例达到75.95%，位于其他区域审计人员项目进度滞后的比例为76.59%。

3.客户及其重要分部所在地区对审计项目进度滞后的影响。

数据显示，对于客户及其重要分部在湖北地区的项目，审计工作进度有滞后的比例是93.29%，远远高于客户在非湖北地区的76.02%。这符合我们的预期，但是非湖北地区审计项目进度滞后的情况也非常严重。

4.不同类型事务所对审计工作进度的影响。

不同类型事务所对审计工作进度的影响见图5。从中可以看出，国际四大的审计进度滞后比例为51.55%，在所有类型事务所中比例最低。结果显示，事务所实力越强，则其工作进度的滞后比例越低。

5.客户信息化程度对审计项目进度滞后的影响。

如果客户的信息化程度较高，事务所可以更好地执行远程审计工作，对审计项目进度的影响会比较小。为此，我们又进一步分析了客户信息化程度对审计工作进度的影响，结果见图6。可以看出，客户信息化程度与审计项目进度滞后比例负相关关系很明显，即客户信息化程度越高，则审计项目进度的滞后比例越低。

6.审计项目进度滞后的具体原因。

我们询问了审计项目进度滞后的具体原因，按照受访者回复的频次，从高到低列出了相应结果，如图7所示。可以看出，受访者普遍认为受疫情影响，部分审计工作难以线上完成、客户没有复工、银行不开/快递无法送达、无法异地出差和事务所人员没有复工是导致审计项目进度滞后的主要原因，只有极少受访者（4.65%）认为审计人员对项目规划不足影响了审计进度。

（三）疫情对审计报告出具时间的影响

1.疫情对审计报告出具时间相比原计划延期时间的影响。

本部分主要分析本次疫情对审计报告出具时间的影响。本部分仅针对审计工作进度有滞后的项目进行询问，样本数量为2331个，以下基于这部分样本数据进行分析。首先，分析了在本次疫情背景下，审计项目出具报告的日期比原计划大约会晚多久，结果见图8、图9（见12版）和图10（见12版）。总的来说，超过42%的受访者认为，审计报告会比原计划延期4周以上。进一步分析结果显示，审计人员位于湖北区域的有73.32%认为比原计划延期4周以上，位于疫情较为严重区域的这一比例是30.61%，位于疫情较轻区域的这一比例为28.64%；客户及其重要分部位于湖北地区的有超过68.45%的受访者认为，审计报告会比原计划晚4周以上，而非湖北地区的该比例仅为31.66%。

对不同类型事务所审计报告延期时间的分析结果见图11（见12版）。可以看出，国际四大所只有10%的受访者认为，需要延期4周以上。随着事务所实力减弱，审计报告需延期的时间更长。国内其他所有超过54%受访者认为，审计报告要延期到4周以上。

客户信息化程度对审计报告延期时间的影响调查数据显示，在信息化水平最低的一组中，延期4周以上的比例最高，为58.88%，在信息化程度较高（得分为4）的一组中，延期4周以上的比例最低，为34.14%，其余几组延期4周以上的比例都在44%左右，没有显著差异。

2.能否在4月30日前出具审计报告？

数据显示，总体来看，接近46.78%的受访者认为，能够在4月30日前出具审计报告。对于客户及其重要分部在湖北地区的项目，仅有30.63%的受访者认为能够在4月30日前出具报告；对于非湖北地区的项目，该比例是53.14%。

我们按照审计人员所在区域进行分组分析发现，湖北地区的审计人员有52.10%的受访者认为，审计报告无法在4月30日前出具，20.59%的审计人员对审计报告是否能够赶上4月30日表示不确定；在位于疫情影响严重地区的审计人员中，有近四成的受访者认为不能赶在4月30日前出具审计报告，但是同区域超过一半的审计人员认为，可以赶上4月30日出报告；对于疫情影响较轻的区域，能够赶在4月30日前出报告的比例进一步提升到62.92%，确定不能赶在4月30日前出报告的比例降至27.64%。

不同类型的事务所在4月30日前出具审计报告是否有差异，结果见图12。国际四大所在4月30日前能出具审计报告的比例高达66.33%，远高于其他事务所。

数据显示，客户信息化水平越高，在4月30日前出具审计报告的比例越高。具体来说，在客户信息化程度处于偏高水平的（较高和高）审计项目中，超过一半被认为可以在4月30日之前出报告，这意味着这些项目预期可以通过后期的努力挽回损失；而在客户处于信息化程度偏低水平（低和较低）的审计项目中，认为不能在4月30日之前出报告的均超过半数，这意味着审计人员面对信息化程度低的客户很难有空间来改变疫情带来的影响。

3.是否希望年报披露截止日期延期到4月30日之后？

既然疫情对审计报告的出具有重大影响，那么事务所和审计人员是否希望今年年报披露截止日能延期到4月30日以后，延期多久合适呢？图13、14、15、16反映了相关信息。图14和15的数据表明，无论客户及其重要分部位于湖北地区还是非湖北地区的受访者中都有超过80%的人员，希望年报披露能够延期到4月30日以后，同时超过60%的受访者希望延迟20天以上，约40%的受访者认为应该延迟30天以上比较合适。按照审计人员所在地划分，位于湖北地区的审计人员中50.08%以上希望年报截止日延期30天以上，其余地区审计人员中有30%至40%的人希望年报截止日延期30天以上。

不同类型事务所对年报披露截止日是否延期的分析见图17和图18。希望年报披露截止时间延后的人员比例数与事务所的实力成反向变化关系。总体来说，事务所的实力越差，希望延期的时间越长。

不同的客户信息化程度影响审计项目是否延期的结果见图19和图20。数据显示，客户不同的信息化程度并不影响审计人员对延迟披露截止日期的期望，但是影响对延迟披露截止日的期望程度，同时希望延迟的时间长度与客户信息化程度成反方向关系，即客户信息化程度越好，希望年报截止日期延长时间越短，反之则越长。

延迟披露对于上市公司和资本市场是很重大的事件，如果不延迟，对审计质量是否会产生重大影响？43.88%的受访者认为不延迟披露日期对审计质量影响很大，而另外47.86%的人认为，疫情对审计质量有一定影响，但影响不大。对于客户及其重要分部位于湖北地区的受访者来说，一半以上的人认为，如果不延迟披露时间，疫情对审计质量会有较大影响。

（四）疫情对审计人员工作情绪的影响

前面的调查结果反映了审计人员面临着疫情带来的工作方式的转变和工作进度的压力。这对审计人员的工作情绪是否会产生影响呢？我们对此进行了调查分析，数据显示，65.21%的被访者表示了焦虑或者严重焦虑。

（五）进度未受疫情影响的审计项目分析

在回收的有效问卷中，有570份回答疫情并没有影响项目进度，占全部有效问卷的比例为19.78%。这些项目在年审关键时刻遇到突发疫情的情况下还能保持既定的节奏，无疑是值得研究的。

1.未滞后项目的原因。

数据显示，审计项目进度没有滞后的主要原因按照回复频次的高低排序为：客户信息化程度高，可以远程审计（占回复频数的32.94% ）；疫情爆发前已经完成了全部外勤工作（23.22%）；期中审计执行了大部分审计程序（18.84%）；原来工作时间安排留有余地（12.68%）。而回答为事务所内部重新调配了人员和其他的比例均为6.16%，在其他选项中，受访者填写的内容主要为加班。

2.进度未滞后项目的事务所分布。

统计数据显示，32.81%的未滞后项目来自国际四大，30.88%的未滞后项目来自国内前十所，国内百强所的未滞后项目明显偏少，不及国内其他所。

3.进度未滞后项目信息化程度分布情况。

在分析项目进度未滞后的原因时，审计人员认为客户信息化程度高是疫情没有影响项目进度的主要原因。数据显示，92.46%的进度未滞后项目集中在信息化程度中等及中等以上的客户中。这反映出客户会计信息化程度的高低确实是影响审计项目进度非常重要的因素。

4.未滞后项目的客户及其重要分部的地区分布。

未滞后项目的客户及其重要分部绝大部分位于湖北地区之外，其中有8个项目来自湖北地区。在被问及为何审计项目进度没有受到影响时，受访者回复的主要原因集中在两个选项上，一是疫情爆发前已经完成了全部外勤工作，二是客户信息化程度高，可以远程审计。

五、审计人员对现有政策有效性的认识及未来发展方向

本次调研还特别关心了疫情期间监管层的政策以及疫情后事务所的发展方向。

（一）疫情期间监管部门政策的有效性

62.93%的受访者认为部分政策能解决相关问题，28.64%认为基本不能解决，只有8.43%认为能解决。数据说明疫情期间监管层的政策尚有改进空间。

（二）疫情对事务所未来发展的影响

我们同样调研了疫情后事务所需要改进的方面，按照重要性程度进行排序，结果显示，信息化建设和危机管理机制被认为是最重要的需要改进的方面，其余包括优化团队管理机制、优化日常审计机制、强化审计人员职业能力和优化客户选择和管理机制等。

六、调查研究结论及建议

通过调查，我们得出以下结论，并根据调查结果针对证券市场监管部门、事务所行业协会和事务所层面分别提出建议。

（一）调查研究结论

1.尽管事务所都在积极应对（调整审计计划、各种方式复工等），但是疫情导致了必要审计证据不能获取、必要审计程序无法执行等情况，审计项目进度比计划完成时间普遍滞后。

2.仅有46.78%的受访者认为能够在4月30日前出具审计报告。对于客户及其重要分部在湖北地区的项目，仅有30.63%的受访者认为能够在4月30日前出具报告，对于非湖北地区的，该比例是53.14%。无论客户及其重要分部位于湖北地区还是非湖北地区的受访者中，都有超过80%的人员希望年报披露能够延期到4月30日以后，同时超过60%的受访者希望延迟20天以上，约40%的受访者认为应该延迟30天以上比较合适。按照审计人员所在地划分，位于湖北地区的审计人员中50.08%以上希望年报截止日延期30天以上，其余地区审计人员中有30%至40%的人员希望年报截止日延期30天以上。

3.事务所现场复工比例低，大部分采用了线上复工的方式开展工作，不能完全满足审计工作的需要。

4.绝大部分受访人员希望年报截止日延迟，希望延迟的时间集中在20天至一个月之间。

5.90%以上的审计人员认为不延迟年报截止日期的话，会对审计质量有影响。

6.项目进度受影响的程度受到审计人员所在区域、客户及其重要分部所在地区（是否在湖北地区）、客户信息化程度、客户所属行业、事务所实力等因素的影响，与是否新客户的关系不是很大。

7.国际四大所、国内前十所、国内百强所、国内其他所在事务所信息化程度、客户信息化程度、审计项目管理能力、项目进度等方面存在较为明显的差异。

8.超过60%的受访者认为相关监管部门发布的政策能部分解决其所面临的问题，说明疫情期间监管部门发布的政策有改进空间。

9.疫情对不同类型事务所的影响有较大差异。

10.对于疫情后事务所需要改进的方面，按照重要性程度，信息化建设和危机管理机制被认为是最重要的，其余的包括优化团队管理机制、优化日常审计机制、强化审计人员职业能力和优化客户选择与管理机制等。

（二）相关政策建议

调查显示，众多上市公司及事务所无法在《证券法》规定的时间里完成审计并报送审计报告。年报披露延期会使得信息披露及时性受到一定程度的影响，但审计质量下降会导致信息质量受到更加负面的影响。本次新冠病毒疫情属于不能预见、不能避免并不能克服的客观情况，为保证年报审计报告质量，建议相关监管部门：

1.在明确上市公司及事务所应积极争取克服困难在规定时间内完成审计与年报信息披露的前提下，对于确因疫情影响无法在年报披露截止日完成审计报告的，允许放开对应上市公司年报必须在4月30日前披露的时间限制，延长时间建议为1个月。个别受疫情影响严重的项目允许延长1个月以上。

2.出现上述情况的上市公司与事务所应提交信息披露延期专项申请，说明延期是否源于疫情对审计的影响。相关监管部门应关注因审计进度影响的申请延期理由的合理性。本调查显示合理的理由包括但不限于：审计人员位于湖北地区、客户及其重要分部在湖北地区、客户信息化程度较差、客户所属行业、事务所实力、审计程序的执行和审计证据的获得受到疫情影响。

3.相关监管部门批准上述延期申请后，应督促上市公司及时进行披露。

4.应对2019年年报审计质量进行检查，评估审计报告意见类型的分布、审计质量的影响，特别应关注目前审计进度相对滞后项目的审计质量，同时评估疫情对事务所及行业带来的影响，作出应对。

5.调查显示，信息化能够提高事务所的审计效率以及应对风险的能力，应大力推动事务所的信息化建设。

6.调查显示，大量事务所采用线上审计方式开展工作，线上审计与线下审计有较大不同，应以指引的方式对线上审计进行指导，确保审计质量。

7.调查显示，线上审计不只是当前应对疫情的重要手段，也是未来审计发展的方向，建议疫情过后组织实务界和学术界专家，对线上审计开展研究。

（三）对事务所的建议

调查数据显示的改进方向有：

1.事务所管理层面。

在事务所管理层面，向优秀事务所学习，提高事务所实力是核心。事务所内部的信息化建设和危机管理机制是首当其冲应重视的方面；重视对客户信息化程度的评估，同时以专家的身份提示治理层和管理层重视信息化建设；加强事务所内部的沟通，保证团队之间的信息交流畅通等。

2.项目管理层面。

在项目管理层面，事务所应关注：优化团队管理机制，加强项目间人员调配能力；优化日常审计机制，将更多工作分散到期中审计，而不是集中在期末；给审计项目时间安排留出余地，以便应对各种风险事项；提高审计人员职业能力，掌握信息化环境下远程审计的能力等。

（调研团队主要成员包括：中央财经大学袁淳、赵雪媛、孙健、岳彦芳、李晓、肖土盛、耿春晓、陈广、盛誉；